Jugements

[2001] 1 C.F. 608

T-1216-99

Judy Chua (demanderesse)

c.

Le ministre du Revenu national (défendeur)

Répertorié : Chua c. M.R.N. (1^re inst.)

Section de première instance, juge McKeown— Vancouver, 1^er juin; Ottawa, 12 septembre 2000.

Impôt sur le revenu — Dettes fiscales étrangères — La contribuable a été résidente permanente et est devenue citoyenne du Canada — Elle a acquis une résidence de vacances aux É.-U. — Elle a vendu cette résidence et versé des retenues d’impôt à l’IRS, qui en a remboursé une partie par la suite — L’IRS a délivré un avis de défaut de paiement à la contribuable — Il a demandé l’aide du défendeur pour percevoir la dette, en vertu de la Convention entre le Canada et les États-Unis en matière d’impôt, 1980 — La contribuable sollicite le contrôle judiciaire de la décision du M.R.N. de procéder à la perception, s’attaquant à la disposition rétroactive de la Convention — L’art. XXVI A de la Convention viole l’art. 15(1) de la Charte, étant discriminatoire à l’encontre des « citoyens visés par la Convention » — Il n’est pas légitimé par l’art. premier de la Charte.

Droit constitutionnel — Partage des pouvoirs — La contribuable soutient que la perception des impôts est de compétence provinciale, parce qu’elle affecte directement la propriété et les droits civils sous le régime de l’art. 92(3) de la Loi constitutionnelle de 1867 — La compétence du Parlement en matière de taxation est étendue — La législation en cause traitant de taxation, elle relève de la compétence du Parlement fédéral en vertu de l’art. 91(13) — La Convention entre le Canada et les États-Unis en matière d’impôt, 1980, et la législation la mettant en œuvre protègent la souveraineté du Canada et sont constitutionnels en vertu de l’art. 91(3).

Droit constitutionnel — Charte des droits — Droits à l’égalité — Discrimination entre les « citoyens visés par la Convention » et tous les autres citoyens canadiens — La contribuable et le groupe des « citoyens visés par la Convention » font-ils l’objet d’une discrimination pour des motifs liés à des caractéristiques personnelles? — La contribuable est menacée de violations de l’équité procédurale et de la justice fondamentale en raison de la créance croissante de l’IRS — L’art. 15 de la Charte a été violé, la contribuable étant membre du groupe désavantagé des « citoyens visés par la Convention » du fait de son statut antérieur de non-citoyenne — La législation en cause a un objet ou un effet discriminatoire.

Droit constitutionnel — Charte des droits — Clause limitative — L’art. XXVI A de la Convention entre le Canada et les États-Unis en matière d’impôt viole l’art. 15(1) de la Charte — Est-il légitimé par l’art. premier? — Le premier critère de l’arrêt Oakes est satisfait — L’inclusion de l’art. XXVI A dans la Convention correspondait à un besoin urgent et réel dans le contexte de la Convention dans son ensemble — La contribuable et les autres « citoyens visés par la Convention » n’ont pas eu droit à l’équité procédurale — Les dispositions rétroactives de l’art. XXVI A créent deux catégories de citoyens et elles ne constituent pas une atteinte minimale aux droits garantis par la Charte — Il n’y a pas de proportionnalité entre l’effet de la mesure et son objectif — La disposition contestée ne peut être légitimée par l’art. 1 de la Charte.

Pratique — Prescription — La contribuable a-t-elle présenté sa demande de contrôle judiciaire hors délai? — La lettre du 9 juillet 1996 de Revenu Canada à la contribuable n’était pas une décision finale aux fins du contrôle judiciaire — Le ministre a créé une « décision » en obtenant un certificat de jugement contre la contribuable le 18 juin 1999 — Ayant déposé son avis de demande le 30 juin 1999, la contribuable a respecté le délai de 30 jours prévu aux Règles de la Cour fédérale (1998).

Il s’agit d’une demande de contrôle judiciaire portant sur une décision du ministre du Revenu national de percevoir une dette fiscale de la demanderesse envers le gouvernement des États-Unis. La demanderesse, qui vient de la Malaisie, a reçu le statut de résidente permanente au Canada en novembre 1977 et elle est devenue citoyenne canadienne en octobre 1990. En 1981, elle a fait l’acquisition avec son mari d’une résidence de vacances à Hawaï. Elle a cédé ses intérêts dans ce bien en 1986 et elle a versé les retenues d’impôt au Internal Revenue Service des États-Unis d’Amérique (IRS); par la suite, l’IRS lui a remboursé une partie des impôts retenus. En novembre 1991, l’IRS a délivré à la demanderesse un avis de défaut de paiement pour son année d’imposition 1986 aux É.-U., l’informant qu’elle devait un total de 262 183 74 $US. Comme à cette époque les dettes fiscales dues à un pays étranger n’étaient pas recouvrables au Canada, la demanderesse n’a pas réagi. En juillet 1996, Revenu Canada a informé la demanderesse que l’IRS avait demandé son aide pour percevoir la dette et qu’il avait décidé de donner suite à cette demande. Un certificat de jugement a été délivré par la Section de première instance de la Cour fédérale pour une partie de la dette. Revenu Canada a refusé de transmettre la lettre de l’IRS demandant l’assistance du Canada en matière de perception au motif qu’une telle divulgation porterait préjudice à la conduite des affaires internationales entre le Canada et les États-Unis, dans la mesure où elles portent sur l’administration de la Convention entre le Canada et les États-Unis en matière d’impôt, 1980. La Convention a été intégrée au droit canadien par la Loi de 1984 sur la Convention Canada-États-Unis en matière d’impôts, et elle a été modifiée par des protocoles, notamment le Troisième Protocole qui a été promulgué le 9 novembre 1995. En vertu du paragraphe 8 de l’article XXVI A du Troisième Protocole, les personnes qui avaient la citoyenneté canadienne au cours de la période d’imposition pertinente étaient exemptées de toute intervention de Revenu Canada pour percevoir des dettes américaines pour le compte de l’IRS. Le paragraphe 3 de l’article 21 du Troisième Protocole autorise aussi l’application rétroactive de l’article XXVI A pour une période de dix ans.

Cette demande de contrôle judiciaire soulève quatre questions : 1) la Cour devait-elle tirer certaines inférences au vu du défaut du ministre de citer un témoin à l’interrogatoire préalable sur les communications entre l’IRS et Revenu Canada? 2) la demanderesse a-t-elle présenté sa demande hors délai? 3) l’article XXVI A de la Convention est-il inconstitutionnel? et 4), la question principale en l’instance, cet article porte-t-il atteinte au paragraphe 15(1) de la Charte?

Jugement : la demande est accueillie, sous réserve d’une ordonnance subséquente lorsque les parties auront eu l’occasion de présenter leur point de vue quant à la réparation appropriée.

1) La demanderesse soutient que la Cour devrait tirer certaines inférences défavorables au vu de la décision du ministre de ne pas citer un représentant de l’IRS et de ne pas divulguer la lettre de demande d’assistance à la perception, au motif que cela porterait préjudice à la conduite des affaires internationales. Dans une ordonnance en date du 13 octobre 1999, le juge Rouleau a conclu que les renseignements portant sur la somme de l’impôt dû aux É.-U. n’étaient pas pertinents. Il a donc refusé d’assigner l’employé de l’IRS à comparaître à l’interrogatoire préalable. Par conséquent, comme les questions présentées par la demanderesse n’étaient pas pertinentes, on ne pouvait en tirer aucune conclusion défavorable au ministre. Toutefois, le fait que la demanderesse n’ait pu recevoir de réponse de l’IRS est pertinent lorsqu’il s’agit de déterminer si elle a eu droit à l’application régulière de la loi.

2) Au mieux, la lettre envoyée par Revenu Canada à la demanderesse le 9 juillet 1996 était une indication provisoire de la part du ministre qu’il avait l’intention d’assister l’IRS dans le cadre de la perception. Cette lettre ne pouvait être considérée comme une décision finale pour les fins du contrôle judiciaire. Le ministre a créé une « décision » lorsqu’il a obtenu un certificat contre la demanderesse le 18 juin 1999, et comme cette dernière a déposé son avis de demande le 30 juin 1999, le délai de 30 jours prévu aux Règles de la Cour fédérale (1998) était respecté. Par conséquent, l’avis de demande a été dûment déposé.

3) La demanderesse soutient que la disposition en question est de compétence provinciale en vertu de l’article 92, catégorie 13 de la Loi constitutionnelle de 1867, parce que la perception est une question qui affecte directement sa propriété et ses droits civils. Il s’agissait de savoir si la disposition en cause tombe sous un des chefs de compétence fédérale prévus à l’article 91 de la Loi. Si la disposition en cause tombe sous un chef de compétence fédérale énuméré à l’article 91, alors la doctrine de la prépondérance fédérale fait qu’il est sans importance que la disposition tombe aussi sous un chef de compétence provinciale énuméré à l’article 92. Ce n’est que si la législation ne tombe pas sous un des chefs de compétence fédérale qu’on doit alors chercher à déterminer si elle se rapporte à un des chefs de compétence provinciale. Ce n’est que dans ce cas que la législation sera considérée inconstitutionnelle. Il faut que la Cour examine la nature de la dette pour savoir si une disposition portant sur sa perception est constitutionnelle. Si une dette se rapporte à une question qui est de compétence fédérale, il n’est que raisonnable que la façon dont on pourra en faire la perception soit aussi de compétence fédérale. La compétence du Parlement en matière de taxation est très étendue. Les dettes étrangères en l’instance sont des dettes fiscales étrangères qui peuvent être perçues. Il s’agit d’une législation qui traite de taxation et qui, par conséquent, est de la compétence du Parlement fédéral en vertu de l’article 91, catégorie 3 à titre de législation portant sur la taxation. Le droit énonce clairement que le Parlement fédéral peut percevoir des dettes fiscales. La Convention dans son ensemble est une partie importante du régime fiscal canadien et son article XXVI A est une disposition qui porte sur la taxation. La Convention et la législation la mettant en œuvre protègent fort bien la souveraineté du Canada. L’article XXVI A de la Convention tombe sous la compétence législative du Parlement fédéral et il est constitutionnel en vertu de l’article 91, catégorie 3 de la Loi constitutionnelle de 1867.

4) La présente affaire porte sur une discrimination entre un groupe de citoyens canadiens qui sont dans la situation de la demanderesse (citoyens visés par la Convention) et tous les autres « citoyens canadiens ». Pour l’application du paragraphe 15(1) de la Charte, la véritable égalité n’est pas nécessairement produite par un traitement identique. La Cour doit examiner l’effet de la loi sur l’individu ou le groupe concerné et décider si la demanderesse et le groupe des « citoyens visés par la Convention » font l’objet d’une discrimination pour des motifs liés à des caractéristiques personnelles. L’impact de la Convention sur la demanderesse est triple. Premièrement, sa dignité humaine est affectée puisque les citoyens visés par la Convention ont moins de droits que les autres citoyens canadiens. Deuxièmement, les citoyens visés par la Convention n’ont pas droit à la justice fondamentale. En 1991, la demanderesse n’a reçu aucun avis au sujet du Troisième Protocole alors qu’elle aurait pu s’adresser aux tribunaux américains. Troisièmement, ses biens au Canada couraient le risque d’être saisis par un État étranger. Elle pourrait perdre ses biens, alors que ce ne serait pas le cas pour un citoyen canadien de longue date. En conséquence, la demanderesse est maintenant menacée de violations de l’équité procédurale et de la justice fondamentale en raison de la créance croissante de l’IRS. L’effet de cette disposition sur la demanderesse et sur les citoyens visés par la Convention est injuste. L’article 15 de la Charte est violé parce que la demanderesse subit un désavantage du fait qu’elle faisait partie auparavant du groupe des non-citoyens. La législation en cause a un objet ou un effet discriminatoire. Les citoyens visés par la Convention sont un petit groupe pour qui les conséquences de la partie rétroactive de la Convention sont très graves.

À chaque étape de l’analyse fondée sur l’article premier, il faut être très attentif au contexte, ce qui implique en l’instance l’examen dans son ensemble de la Loi mettant en œuvre la Convention, et de la disposition précise en cause. L’objectif fondamental de la Convention est d’éviter la double imposition et l’évasion fiscale. La disposition en cause satisfait au premier critère de l’arrêt Oakes, en ce que l’inclusion de l’article XXVI A dans la Convention correspondait à un besoin urgent et réel dans l’ensemble de la Convention. On ne peut toutefois dire que l’équité procédurale a été accordée à la demanderesse et aux autres citoyens visés par la Convention. Lorsque le Troisième Protocole est entré en vigueur en 1995, les droits de la demanderesse de contester l’avis de défaut de paiement étaient expirés. La demanderesse a été privée de l’application régulière de la loi en ce qu’elle n’a pas eu la possibilité de contester l’avis de défaut de paiement. Comme les dispositions rétroactives de l’article XXVI A créent deux catégories de citoyens, on ne peut dire qu’elles constituent une atteinte minimale aux droits garantis par la Charte. On ne peut dire non plus que leur application rétroactive répond au critère de proportionnalité entre l’effet de la mesure et son objectif, étant donné que l’atteinte au droit est plus importante que l’objectif de la loi. La disposition contestée ne peut être légitimée au moyen de l’article premier de la Charte.

LOIS ET RÈGLEMENTS

Charte canadienne des droits et libertés, qui constitue la partie I de la Loi constitutionnelle de 1982, annexe B, Loi de 1982 sur le Canada, 1982, ch. 11 (R.-U.) [L.R.C. (1985), appendice II, n^o 44], art. 15(1).

Convention entre le Canada et les États-Unis d’Amérique en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune, qui constitue l’annexe I de la Loi de 1984 sur la Convention Canada-États-Unis en matière d’impôts, S.C. 1984, ch. 20, art. XXVI A (édicté par L.C. 1995, ch. 34, art. 3, ann. IV, art. 15), XXVII (mod., idem, art. 16).

Convention concernant l’assistance administrative mutuelle en matière fiscale, 25 janvier 1988, STE, n^o 27.

Loi constitutionnelle de 1867, 30 & 31 Vict., ch. 3 (R.-U.) (mod. par Loi de 1982 sur le Canada, 1982, ch. 11 (R.-U.), annexe de la Loi constitutionnelle de 1982, n^o 1) [L.R.C. (1985), appendice II, n^o 5], art. 91, 92(13), 132.

Loi de 1984 sur la Convention Canada-États-Unis en matière d’impôts, S.C. 1984, ch. 20.

Loi de 1997 pour la mise en œuvre de conventions fiscales, L.C. 1997, ch. 38, art. 35, ann. V.

Loi de l’impôt sur le revenu, L.R.C. (1985) (5^e suppl.), ch. 1, art. 224(1.2).

Loi modifiant la Loi de 1984 sur la Convention Canada-États-Unis en matière d’impôts, L.C. 1995, ch. 34, art. 3, ann. IV, art. 15, 16, 21.

Loi modifiant la Loi sur la taxe d’accise, le Code criminel, la Loi sur les douanes, le Tarif des douanes, la Loi sur l’accise, la Loi de l’impôt sur le revenu, la Loi sur la statistique et la Loi sur la Cour canadienne de l’impôt, L.C. 1990, ch. 45.

Loi sur la Convention des Nations Unies concernant les sentences arbitrales étrangères, S.C. 1986, ch. 21.

Règles de la Cour fédérale (1998), DORS/98-106, règle 394.

JURISPRUDENCE

DÉCISION APPLIQUÉE :

Law c. Canada (Ministre de l’Emploi et de l’Immigration), [1999] 1 R.C.S. 497; (1999), 170 D.L.R. (4th) 1; 236 N.R. 1.

DÉCISIONS EXAMINÉES :

United States of America v. Harden, [1963] R.C.S. 366; (1963), 41 D.L.R. (2d) 721; 44 W.W.R. 630; (1963) C.T.C. 450; 63 DTC 1276; A.G. Can. v. A.G. Ont., Reference Re Weekly Rest in Industrial Undertakings Act, Minimum Wages Act and Limitation of Hours of Work Act, [1937] 1 D.L.R. 673; [1937] A.C. 326 (C.P.); MacDonald et al. c. Vapor Canada Ltd., [1977] 2 R.C.S. 134; (1976), 66 D.L.R. (3d) 1; 22 C.P.R. (2d) 1; 7 N.R. 477; Compania Maritima Villa Nova S.A. c. Northern Sales Co., [1992] 1 C.F. 550 (1991), 137 N.R. 20 (C.A.F.); A.K. c. H.S.K., [1997] A.Q. n^o 638 (C.S.); Renvoi relatif à la taxe sur les produits et services, [1992] 2 R.C.S. 445; (1992), 127 A.R. 161; 94 D.L.R. (4th) 51; [1992] 4 W.W.R. 673; 2 Alta. L.R. (3d) 289; 5 T.C.T. 4165; 138 N.R. 247; TransGas Ltd. c. Mid-Plains Contractors Ltd., [1994] 3 R.C.S. 753; (1994), 120 D.L.R. (4th) 715; [1995] 1 W.W.R. 1; 18 C.L.R. (2d) 157; 187 N.R. 317.

DÉCISIONS CITÉES :

Francis v. The Queen, [1956] R.C.S. 618; (1956), 3 D.L.R. (2d) 641; 56 DTC 1077; Reference Re : Offshore Mineral Rights, [1967] R.C.S. 792; (1967), 65 D.L.R. (2d) 353; 62 W.W.R. 21; General Motors of Canada Ltd. c. City National Leasing, [1989] 1 R.C.S. 641; (1989), 58 D.L.R. (4th) 255; 24 C.P.R. (3d) 417; 93 N.R. 326; 32 O.A.C. 332; Queen of Holland v. Drukker. In re Visser, [1928] Ch. 877; Government of India v. Taylor, [1955] A.C. 491 (H.L.); Andrews c. Law Society of British Columbia, [1989] 1 R.C.S. 143; (1989), 56 D.L.R. (4th) 1; [1989] 2 W.W.R. 289; 34 B.C.L.R. (2d) 273; 25 C.C.E.L. 255; 10 C.H.R.R. D/5719; 36 C.R.R. 193; 91 N.R. 255.

DEMANDE de contrôle judiciaire d’une décision du défendeur de percevoir les dettes fiscales de la demanderesse envers le gouvernement des États-Unis. Demande accueillie, sous réserve d’une ordonnance subséquente portant sur la réparation.

ONT COMPARU :

Leslie M. Little, c.r., Thomas J. Clearwater et Christopher Harvey, c.r., pour la demanderesse.

Linda L. Bell et Robert Carvalho pour le défendeur.

AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER :

Thorsteinssons, Vancouver, et Fasken Martineau DuMoulin LLP, Vancouver, pour la demanderesse.

Le sous-procureur général du Canada pour le défendeur.

Ce qui suit est la version française des motifs de l’ordonnance rendus par

[1]        Le juge McKeown : La demanderesse sollicite le contrôle judiciaire d’une décision du défendeur, en date du 18 juin 1999, de percevoir une dette fiscale de la demanderesse envers le gouvernement des États-Unis (la dette).

[2]        Cette affaire soulève quatre questions. La première question consiste à déterminer si la Cour doit tirer certaines inférences au vu du défaut du ministre de présenter un témoin à l’interrogatoire préalable sur les communications entre le Internal Revenue Service (IRS) et Revenu Canada au sujet de la perception au Canada de la dette fiscale de la demanderesse contractée aux É.-U. La deuxième question porte sur le fait de savoir si la demanderesse a présenté sa demande hors délai. La troisième question consiste à déterminer si l’article XXVI A [édicté par L.C. 1995, ch. 34, art. 3, ann. IV, art. 15] de la Convention entre le Canada et les États-Unis d’Amérique en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune, qui constitue l’annexe I de la Loi de 1984 sur la Convention Canada-États-Unis en matière d’impôts, L.C. 1984, ch. 20, telle que modifiée (la Convention), est inconstitutionnel. Finalement, la question principale en l’instance consiste à examiner si l’article XXVI A de la Convention porte atteinte au paragraphe 15(1) de la Charte canadienne des droits et libertés [qui constitue la partie I de la Loi constitutionnelle de 1982, annexe B, Loi de 1982 sur le Canada, 1982, ch. 11 (R.-U.) [L.R.C. (1985), appendice II, n^o 44]] (la Charte).

LES FAITS

[3]        La demanderesse a reçu le statut de résidente permanente au Canada en novembre 1977. À cette époque, elle était citoyenne du pays de sa naissance, la Malaisie.

[4]        En 1980, la demanderesse a acheté une maison familiale à Vancouver (C.-B.). Cette maison lui a servi de résidence au Canada de 1980 à 1984, année où elle l’a vendue pour la remplacer par la maison qu’elle occupe en ce moment, toujours à Vancouver.

[5]        En 1981, la demanderesse et son mari ont fait l’acquisition d’une résidence de vacances à Hawaï, aux É.-U. La demanderesse a cédé ses intérêts dans ce bien en 1986 et elle a versé les retenues d’impôt à l’IRS au moment de la vente.

[6]        En mars 1988, l’IRS a remboursé à la demanderesse une partie des impôts retenus.

[7]        Le 31 octobre 1990, la demanderesse est devenue citoyenne canadienne.

[8]        Le 6 novembre 1991, l’IRS a délivré à la demanderesse un avis de défaut de paiement pour son année d’imposition 1986 aux É.-U. Cet avis indique qu’elle doit 166 748 59 $US en impôt, des intérêts de 70 590 65 $US et une somme de 24 844 50 $US en pénalités, pour un total de 262 183 74 $US. La demanderesse avait 90 jours à compter du 6 novembre 1991 pour déposer un avis de contestation de cette réclamation à la Cour de l’impôt des É.-U. Comme le droit canadien applicable en 1991 n’autorisait pas le recouvrement au Canada des dettes fiscales dues à un pays étranger, la demanderesse n’a pas contesté l’avis de défaut de paiement.

[9]        Le 9 juillet 1996, un fonctionnaire de Revenu Canada a informé la demanderesse que l’IRS avait demandé l’aide du défendeur pour percevoir la dette, qui s’élevait alors à 273 986 44 $US, et que Revenu Canada avait décidé de donner suite à cette demande d’assistance. Suite à un échange de lettres entre les parties, Revenu Canada a obtenu, le 18 juin 1999, un certificat de jugement de la Section de première instance de la Cour fédérale portant sur une partie de la dette. Le 23 juin 1999, Revenu Canada a enregistré ce certificat au Bureau d’enregistrement des biens immobiliers de la Colombie-Britannique à l’égard du bien de la demanderesse en Colombie-Britannique. Le 30 juin 1999, la demanderesse a déposé un avis de demande à la Cour fédérale, sollicitant le contrôle judiciaire de la décision du défendeur de prendre des mesures de perception.

[10]      Le 20 juillet 1999, Revenu Canada a obtenu un autre certificat de jugement de la Section de première instance de la Cour fédérale, portant sur une somme additionnelle de 49 204 17 $ de la dette de la demanderesse.

[11]      Le 30 juillet 1999, Revenu Canada a déposé sa preuve documentaire en l’instance, y compris le certificat d’un fonctionnaire de Revenu Canada, Gary Zed, qui a refusé de divulguer la lettre de l’IRS demandant l’assistance du Canada en matière de perception. Le paragraphe 4 de ce certificat est rédigé comme suit :

[traduction] La lettre de demande d’assistance à la perception relative à la demanderesse, délivrée par le Internal Revenue Service en vertu de l’article XXVI A de la Convention entre le Canada et les États-Unis en matière d’impôt, 1980, ne peut être divulguée au motif qu’une telle divulgation porterait préjudice à la conduite des affaires internationales entre le Canada et les États-Unis, notamment l’administration de la Convention entre le Canada et les États-Unis en matière d’impôt, 1980.

LA CONVENTION

[12]      La Convention a été signée à Washington, D.C., le 26 septembre 1980, et elle a été modifiée par les protocoles signés les 14 juin 1983, 28 mars 1984, 17 mars 1995[1] (ci-après le Troisième Protocole) et le 29 juillet 1997 [Loi de 1997 pour la mise en œuvre de conventions fiscales, L.C. 1997, ch. 38, ann. V]. La Convention a été intégrée au droit canadien par la Loi de 1984 sur la Convention Canada-États-Unis en matière d’impôts, S.C. 1984, ch. 20 (la Loi sur la Convention).

[13]      Les conventions fiscales, y compris la Convention et le Troisième Protocole, ont deux objectifs principaux. Premièrement, elles visent à encourager le commerce et l’investissement international en abaissant les barrières liées à l’impôt sur le revenu, comme la double imposition et les retenues d’impôt. Deuxièmement, elles veulent garantir que les gouvernements peuvent percevoir les revenus qui leur reviennent en se répartissant les impôts et en combattant l’évitement fiscal.

[14]      Le Troisième Protocole a été signé le 31 août 1994, pour ensuite être révisé et signé à nouveau le 17 mars 1995. Il a finalement été promulgué le 9 novembre 1995. Les négociations entre le Canada et les États-Unis au sujet du Troisième protocole étaient en cours depuis plusieurs années. Le Canada voulait minimiser l’impact que la législation américaine de 1988 relative à l’impôt sur les successions avait sur la succession de Canadiens qui étaient décédés alors qu’ils avaient des biens aux É.-U. Les É.-U. ont donné leur accord pour minimiser l’impôt sur les successions, mais dans le contexte d’un ensemble qui comprendrait des questions telles que l’assistance en matière de perception des impôts, la diminution du taux des retenues de l’impôt et des paiements d’intérêts aux résidents des É.-U., et les règles permettant d’éviter le chalandage fiscal.

[15]      Le Département du Trésor des États-Unis a publié, le 13 juin 1995, une explication technique du Troisième Protocole (l’Explication technique). L’objectif de l’Explication technique est énoncé dans son préambule :

[traduction] L’Explication technique est le guide officiel pour l’interprétation du Protocole. On y explique les politiques qui ont mené à l’adoption des diverses dispositions, ainsi que les ententes conclues durant les négociations au sujet de l’interprétation et de l’application du Protocole. L’objectif de l’Explication technique n’est pas de fournir une comparaison exhaustive entre le Protocole et les articles de la Convention qu’il vient modifier. Dans la mesure où la Convention n’est pas modifiée par le Protocole, l’Explication technique de la Convention reste l’explication officielle.

Dans un communiqué daté du 13 juin 1995, le ministre des Finances, Paul Martin, a indiqué que le Canada convenait de la conformité de l’Explication technique aux ententes conclues au cours des négociations, concernant l’interprétation et l’application des diverses dispositions contenues dans le Troisième Protocole. L’article XXVI A (Assistance en matière de perception) de la Convention a été intégré au traité par l’article 15 du Troisième Protocole. Le Canada a conclu des traités qui contiennent des dispositions d’assistance à la perception avec les Pays-Bas et les États-Unis. Avant la signature du Troisième Protocole, les États-Unis avaient conclu avec le Danemark, les Pays-Bas et la France, des traités où l’on trouvait des dispositions de réciprocité en matière de perception. En plus d’incorporer l’article XXVI A, le Troisième Protocole a aussi modifié l’article XXVII [mod. par L.C. 1995, ch. 34, art. 3, ann. IV, art. 16] en autorisant l’échange de renseignements fiscaux avec les États et les provinces, en plus d’élargir le domaine des échanges d’informations. Cela était d’une grande importance pour les États-Unis. Le Département du Trésor des É.-U. considérait qu’il avait besoin de renseignements et d’outils additionnels pour faire fonctionner le système de déclarations volontaires. En 1990, le nombre estimatif de citoyens américains vivant à l’étranger, à l’exception des militaires et des fonctionnaires américains, était de 2,3 millions. Or, moins de 250 000 déclarations ont été déposées cette année-là. Les É.-U. étaient aussi préoccupés par les effets de l’arrêt de la Cour suprême du Canada United States of America v. Harden, [1963] R.C.S. 366, qui restreignait la possibilité pour les autorités des É.-U. de faire exécuter un jugement américain en matière fiscale au Canada.

[16]      L’Explication technique de l’article 15 du Troisième Protocole jette une certaine lumière sur les motifs qui ont mené les É.-U. et le Canada à convenir de mesures d’assistance à la perception :

[traduction] L’article 15 du Protocole ajoute un nouvel article XXVI A à la Convention (Assistance en matière de perception). Des dispositions portant sur l’assistance en matière de perception existent déjà dans plusieurs traités des É.-U. en matière d’impôt sur le revenu, notamment le traité récent avec les Pays-Bas, ainsi que dans divers traités des É.-U. en matière d’impôt sur les successions. Les négociateurs des É.-U. ont d’abord soulevé auprès du Canada la possibilité d’inscrire des dispositions portant sur l’assistance en matière de perception dans le Protocole parce que le Internal Revenue Service a des réclamations pendantes visant des personnes au Canada qui pourraient faire l’objet d’une perception en vertu de ces dispositions. Toutefois, la décision ultime des négociateurs américains et canadiens d’ajouter l’article portant sur l’assistance à la perception a été prise au vu de la conjonction de plusieurs facteurs inhabituels.

Le fait que les lois des États-Unis et du Canada sont semblables a été un facteur très important. Le Internal Revenue Service, le Département de la justice, et les autres négociateurs des É.-U. ont été rassurés par les ressemblances étroites entre les protections juridiques et de procédure que les États contractants garantissent à leurs citoyens et à leurs résidents, et par le fait que ces protections s’appliquent aux procédures de perception des impôts dans chacun des deux États. De plus, compte tenu de la longue expérience de coopération avec leurs collègues canadiens, les négociateurs des É.-U. étaient confiants que les procédures convenues seraient administrées de façon appropriée, et avec efficacité et efficience. Finalement, étant donné la coopération étroite qui existe déjà entre les États-Unis et le Canada en matière de mise en commun des renseignements fiscaux, les négociateurs des É.-U. et du Canada ont conclu que les avantages potentiels pour les deux pays de mettre en œuvre cette assistance seraient immédiats et importants et qu’ils dépasseraient largement les coûts qui seraient impliqués.

[17]      Bien que le Canada dût retirer des avantages importants de mesures réciproques d’assistance à la perception avec les États-Unis, le gouvernement canadien de l’époque ne considérait absolument pas qu’il s’agissait là du changement le plus important apporté à la Convention par le Troisième Protocole. Cela est démontré en partie par le fait que le nouvel article XXVI A n’est même pas mentionné dans le communiqué émis par le ministère des Finances lors de la signature initiale du Troisième Protocole, le 31 août 1994. Figuraient parmi les avantages que le Canada devait retirer du Troisième Protocole : la réduction du taux de la retenue d’impôt sur les dividendes, les intérêts et les redevances; des règles limitant les avantages du chalandage fiscal; et la coordination des régimes d’imposition des successions. L’exemption accordée aux citoyens de l’État requis était une question importante pour les É.-U. Les É.-U. avaient ratifié la Convention concernant l’assistance administrative mutuelle en matière fiscale, un traité multilatéral de l’OCDE et du Conseil de l’Europe, le 25 janvier 1988 (STE, n^o 127), avec cette réserve que les É.-U. n’accorderaient pas leur assistance à la perception des impôts dus par des citoyens américains.

[18]      Le paragraphe 8 de l’article XXVI A est rédigé comme suit :

8. L’assistance prévue par le présent article n’est pas fournie à l’égard d’une créance fiscale concernant un contribuable si celui-ci peut établir que,

a) Lorsque le contribuable est une personne physique, la créance fiscale concerne une période imposable au cours de laquelle le contribuable était un citoyen de l’État requis.

Ce paragraphe faisait que l’IRS ne pouvait s’adresser à Revenu Canada pour percevoir au Canada des impôts des É.-U. dus par des citoyens canadiens, à condition qu’à l’époque en cause, ils aient été Canadiens.

[19]      Le paragraphe 10 de l’article XXVI A porte que :

10. Aucune disposition du présent article ne peut être interprétée comme :

[…]

b) Imposant à l’un ou l’autre des États contractants l’obligation d’adopter des mesures administratives de nature différente de celles qu’il utilise pour la perception de ses propres impôts ou qui serait contraire à l’ordre public de cet État.

[20]      Le paragraphe 3 de l’article 21 du Troisième Protocole autorise l’application rétroactive de l’article XXVI A. Ce paragraphe est rédigé comme suit :

ARTICLE 21

[…]

3. Nonobstant les dispositions du paragraphe 2, l’article XXVI A (Assistance en matière de perception) de la Convention s’applique aux créances fiscales ayant fait l’objet d’une décision définitive par un État requérant après la date qui précède de dix ans la date d’entrée en vigueur du Protocole.

Bien que le Troisième Protocole ne soit entré en vigueur que le 9 novembre 1995, ce paragraphe fait que l’article XXVI A entrait effectivement en vigueur le 9 novembre 1985. C’est cette disposition à caractère rétroactif qui donne lieu à la question dont je suis saisi.

ANALYSE

i.          les inférences défavorables

[21]      La demanderesse soutient qu’elle a cherché à obtenir d’importants renseignements de fait afin d’aider la Cour dans son examen de la présente demande. Son avocat a voulu soumettre l’agent de l’IRS à un interrogatoire préalable, mais le ministre a refusé de le produire la veille du contre-interrogatoire. La demanderesse a fait signifier un avis de comparaître à un fonctionnaire de Revenu Canada, M. Bryceson Sheehan, pour l’interroger au sujet de son certificat. Le ministre a refusé d’obtempérer. Le ministre a refusé de divulguer la lettre de demande d’assistance en matière de perception envoyée par un employé de l’IRS, M. Stephen Ehrlich, à M. Sheehan, au motif que cela porterait préjudice à la conduite des « affaires internationales ». Sur les instances de l’avocat du ministre, la demanderesse s’est adressée directement à l’IRS pour poser certaines questions au sujet de sa dette, ainsi que des échanges entre l’IRS et Revenu Canada au sujet de son dossier, et on l’a informée qu’elle devait présenter ces questions à l’avocat du ministre. C’est ce que la demanderesse a fait, mais on lui a déclaré qu’elle ne recevrait pas de réponse à ses questions.

[22]      La demanderesse donne à entendre que je devrais tirer certaines conclusions défavorables au ministre quant à ces questions. Toutefois, dans une ordonnance en date du 13 octobre 1999, le juge Rouleau a conclu que les renseignements portant sur la somme de l’impôt dû aux É.-U. n’étaient pas pertinents. La Cour a donc refusé d’assigner M. Ehrlich à comparaître à l’interrogatoire préalable. Par conséquent, comme ces questions présentées par la demanderesse ne sont pas pertinentes, on ne peut en tirer aucune conclusion défavorable au ministre. Toutefois, le fait que la demanderesse n’ait pu recevoir de réponse de l’IRS est pertinent lorsqu’il s’agit de déterminer si elle a eu droit à l’application régulière de la loi.

ii.         la décision en cause

[23]      Dans son argument sur le non-respect du délai, le défendeur déclare que la lettre envoyée par Revenu Canada (maintenant l’Agence des douanes et du revenu du Canada) à la demanderesse, le 9 juillet 1996, [traduction] « est la lettre dont elle se plaint ». Au mieux, cette lettre est une indication provisoire de la part du défendeur qu’il a l’intention d’assister l’IRS dans le cadre de la perception. Comme cette lettre l’indique, le défendeur ne savait pas si la demanderesse était citoyenne canadienne au moment où l’impôt est devenu dû aux États-Unis. L’avocat de la demanderesse a présenté une lettre envoyée au défendeur le 11 septembre 1996, où celle-ci expose ses préoccupations quant au non-respect de la Charte. D’autres échanges ont eu lieu entre les parties jusqu’au printemps 1999. Dans ces circonstances, la lettre du 9 juillet 1996 ne peut être considérée avoir été une décision finale sur laquelle le contrôle judiciaire doit porter. De plus, comme la demanderesse avait soulevé une question liée à la Charte, elle était tenue d’attendre que le défendeur porte effectivement atteinte à ses droits.

[24]      Le défendeur a envoyé une lettre à la demanderesse, datée du 19 avril 1999, déclarant que les É.-U. avaient demandé son aide pour percevoir la somme due de 295 164 57 $US et a annexé à l’appui un état de l’impôt étranger à payer. Selon moi, cela ne constitue pas non plus la décision en cause.

[25]      La demanderesse a sollicité l’autorisation de la Cour pour modifier son avis de demande, afin d’y remplacer le mot « décision » par les mots « procédure administrative ». L’avis de demande renvoie à une « décision » du 18 juin 1999. C’est à cette date que le défendeur a obtenu un certificat de jugement de la Section de première instance de la Cour fédérale, portant sur une partie de la dette présumée. C’est ce qui lui a permis d’enregistrer, le 23 juin 1999, le certificat au Bureau d’enregistrement des biens immobiliers de la Colombie-Britannique à l’égard du bien de la demanderesse. Le 30 juin 1999, la demanderesse a déposé un avis de demande de contrôle judiciaire. Je suis convaincu que le ministre a créé une « décision » lorsqu’il a obtenu un certificat contre la demanderesse le 18 juin 1999 et que cette dernière, qui a déposé son avis de demande le 30 juin 1999, a respecté le délai de 30 jours prévu aux Règles de la Cour fédérale (1998) [DORS/98-106].

[26]      Subsidiairement, si la décision en cause est considérée comme ayant été communiquée par la lettre du 19 avril 1999 du défendeur, j’accorde à la demanderesse une prorogation du délai prévu pour déposer une modification de son avis de demande. Le défendeur n’en subira aucun préjudice. De plus, il est clair au vu de la correspondance que la demanderesse a indiqué son intention de déposer un avis de demande dans les 30 jours suivant la lettre du 19 avril 1999. Il est clair que la demanderesse soulève une question qui mérite débat. Par conséquent, l’avis de demande est dûment déposé.

iii.        le partage des pouvoirs

[27]      La demanderesse soutient que la disposition en question est de compétence provinciale, parce que la perception est une question qui affecte directement la propriété et les droits civils du débiteur. L’exécution de dettes civiles, notamment les dettes civiles étrangères attestées par un jugement, est donc une question qui relève de l’article 92, catégorie 13 de la Loi constitutionnelle de 1867 [30 et 31 Vict., ch. 3 (R.-U.) (mod. par la Loi de 1982 sur le Canada, 1982, ch. 11 (R.-U.), annexe de la Loi constitutionnelle de 1982, n^o 1) [L.R.C. (1985), appendice II, n^o 5]], savoir « La propriété et les droits civils dans la province ». La demanderesse soutient que la créance fiscale de l’IRS est une dette civile étrangère.

[28]      Selon moi, ce n’est pas là le fondement de l’analyse au vu de la doctrine de la prépondérance. La question est de savoir si la législation fédérale est valide. L’analyse doit d’abord établir si la disposition en cause tombe sous un des chefs de compétence fédérale prévus à l’article 91 de la Loi constitutionnelle de 1867. Si la disposition en cause tombe sous un chef de compétence fédérale énuméré à l’article 91, alors la doctrine de la prépondérance fédérale fait qu’il est sans importance que la disposition tombe aussi sous un chef de compétence provinciale énuméré à l’article 92. Ce n’est que si la législation ne tombe pas sous un des chefs de compétence fédérale que je dois alors chercher à déterminer si elle se rapporte à un des chefs de compétence provinciale. Ce n’est que dans ce cas que la législation sera considérée inconstitutionnelle.

[29]      La demanderesse soutient d’abord que, comme la perception de la dette affecte la propriété et les droits civils, il s’agit d’une question qui est de compétence législative provinciale. Toutefois, il faut que j’examine la nature de la dette pour savoir si une disposition portant sur sa perception est constitutionnelle. Si une dette se rapporte à une question qui est de compétence fédérale, il n’est que raisonnable que la façon dont on pourra en faire la perception soit aussi de compétence fédérale. L’article 91, catégorie 3 permet au Parlement fédéral de légiférer sur « Le prélèvement de deniers par tous modes ou systèmes de taxation ». La compétence du Parlement en matière de taxation est très étendue.

[30]      La demanderesse soutient que l’arrêt A.G. Can. v. A.G. Ont., Reference Re Weekly Rest in Industrial Undertakings Act, Minimum Wages Act and Limitation of Hours of Work Act, [1937] 1 D.L.R. 673 (C.P.) [ci-après appelée] l’Affaire des relations du travail, s’applique en l’instance. Le Conseil privé a souligné le danger d’accorder au Parlement le droit d’usurper les compétences provinciales en concluant des traités. Toutefois, cet arrêt établit le principe que l’article 132 de la Loi constitutionnelle de 1867 ne peut être invoqué pour autoriser le Parlement fédéral à mettre en œuvre des traités, puisqu’il ne porte que sur les traités de l’Empire britannique. En 1867, il n’était pas envisagé que le Canada signe des traités en tant que pays indépendant.

[31]      Le Conseil privé a décidé que le Parlement fédéral pouvait signer des traités portant sur des questions de compétence fédérale, mais qu’il ne pouvait mettre en cause les chefs de compétence énoncés à l’article 92. Lord Atkin déclare, aux pages 683 et 684 :

[traduction] Il ne faut pas croire que cette décision signifie que le Canada n’a pas le pouvoir de légiférer en matière d’exécution de traités. Le Canada, en ce qui a trait aux pouvoirs législatifs, possède tous ceux qui sont nécessaires à l’exécution des traités, en mettant ensemble ceux du Dominion et des provinces. Mais les pouvoirs législatifs restent séparés et si, dans l’exercice des attributions découlant de son nouveau statut international, le Dominion contracte des obligations, ces dernières doivent, quand il s’agit de lois concernant les catégories de sujet relevant des provinces, être remplies par l’ensemble des pouvoirs, c’est-à-dire au moyen d’une coopération entre le Dominion et les provinces.

Toutefois, la Cour suprême du Canada a mis en doute depuis que l’Affaire des relations du travail, précitée, soit toujours le droit applicable. (Voir, par exemple, Francis v. The Queen, [1956] R.C.S. 618, à la page 621; Reference Re : Offshore Mineral Rights, [1967] R.C.S. 792, aux pages 815 à 817; MacDonald et al. c. Vapor Canada Ltd., [1977] 2 R.C.S. 134, aux pages 167 à 172.) Le juge en chef Laskin a examiné les arrêts qui avaient remis en question l’Affaire des relations du travail et a conclu à la page 169 de l’arrêt MacDonald, précité :

Même si ce que je viens de mentionner pouvait justifier un nouvel examen de l’affaire des Conventions du travail, je ne le trouve pas nécessaire en l’espèce, car en supposant que le Parlement pouvait légiférer pour exécuter une obligation internationale contractée par le Canada en vertu d’un accord ou d’un traité (dans un domaine qui autrement ne relèverait pas de sa compétence), je suis d’avis qu’on ne peut pas dire que l’art. 7 a été ainsi édicté.

[32]      Le juge en chef Laskin ajoute ceci, à la page 171 :

À mon avis, en supposant que le Parlement a le pouvoir de légiférer pour mettre en vigueur un traité ou une convention à l’égard de matières qui en font l’objet mais autrement relèveraient de la compétence législative provinciale seulement, il faut que cela ressorte clairement du texte de la loi visant la mise en vigueur et ne soit pas objet de déduction. Les tribunaux doivent être capables de décider, d’après le texte, qu’il s’agit d’une loi de mise en vigueur. Évidemment, même dans ce cas, on pourra toujours soulever la question de savoir si la loi dépasse ou ne dépasse pas les obligations naissant du traité ou de la convention.

[33]      De plus, certains arrêts viennent appuyer la proposition qu’on peut mettre en œuvre des traités qui portent sur des compétences fédérales tout en portant aussi d’une certaine façon sur des questions de propriété et de droits civils dans la province.

[34]      Dans l’arrêt Compania Maritima Villa Nova S.A. c. Northern Sales Co., [1992] 1 C.F. 550 (C.A.), l’appelante avait soutenu que la Loi sur la Convention des Nations Unies concernant les sentences arbitrales étrangères, S.C. 1986, ch. 21, était inconstitutionnelle. La Cour d’appel fédérale a décidé que le Parlement possédait effectivement le pouvoir d’adopter la Loi en cause à titre de législation valide visant la reconnaissance et l’exécution au Canada de sentences arbitrales étrangères dont la nature est, du point de vue constitutionnel, fédérale (c.-à-d. le droit maritime, un chef de compétence fédérale en vertu de l’article 91, catégorie 10). La Cour d’appel a aussi établi que le droit fédéral régit certaines formes de contrats. À la page 567, le juge Stone déclare ceci :

Il me semble par conséquent tout à fait approprié pour un tribunal qui doit décider si une sentence peut être reconnue et exécutée en conformité avec la Loi, de tenir compte de son origine dans la charte-partie, un contrat sans aucun doute maritime, et de la demande sous-jacente de recouvrement de droits de surestarie, une demande sans contredit maritime, puisque cette entente et cette demande permettent de rendre une sentence, et c’est l’existence de la sentence qui ouvre la voie à son exécution par procédure judiciaire.

À mon avis, la création d’une cause d’action visant la reconnaissance et l’exécution de la sentence arbitrale étrangère en litige, découlant comme elle le fait de la violation de la charte-partie relativement au paiement des droits de surestarie, est une matière maritime ou si étroitement liée aux affaires maritimes qu’elle constitue légitimement du droit maritime canadien.

[35]      Dans la même veine, la Cour supérieure du Québec a reconnu le pouvoir du Parlement de légiférer au sujet de la reconnaissance des ordonnances de divorce prononcées à l’étranger, en vertu de la compétence en matière de mariage et de divorce qui lui est reconnue par l’article 91, catégorie 26 de la Loi constitutionnelle de 1867. (Voir A.K. c. H.S.K., [1997] A.Q. n^o 638 (C.S.) (QL).)

[36]      Selon moi, les dettes étrangères en l’instance sont des dettes fiscales étrangères qui peuvent être perçues. Il s’agit d’une législation qui traite de taxation et qui, par conséquent, est de la compétence du Parlement fédéral en vertu de l’article 91, catégorie 3 à titre de législation portant sur la taxation.

[37]      Le droit énonce clairement que le Parlement fédéral peut percevoir des dettes fiscales. La Cour suprême du Canada a approuvé la perception d’impôts dans le Renvoi relatif à la taxe sur les produits et services, [1992] 2 R.C.S. 445. Le juge en chef Lamer, parlant au nom de la majorité, a cité l’arrêt General Motors of Canada Ltd. c. City National Leasing, [1989] 1 R.C.S. 641, où le juge en chef Dickson fait le commentaire suivant (à la page 669) :

En déterminant le critère approprié, il faut se rappeler que, dans un régime fédéral, il est certain que, dans la poursuite d’objectifs réguliers, la mesure législative de chaque palier de gouvernement aura parfois des répercussions sur le domaine de compétence d’un autre palier du gouvernement; il faut s’attendre à ce qu’il y ait chevauchement de mesures législatives et il faut s’y adapter dans un État fédéral. Il est donc approprié que les tribunaux exercent une certaine forme de retenue quand ils proposent des critères stricts qui auront pour effet d’invalider de telles mesures législatives.

[38]      Le juge en chef Lamer a conclu que la Loi sur la TPS [Loi modifiant la Loi sur la taxe d’accise, le Code criminel, la Loi sur les douanes, le Tarif des douanes, la Loi sur l’accise, la Loi de l’impôt sur le revenu, la Loi sur la statistique et la Loi sur la Cour canadienne de l’impôt, L.C. 1990, ch. 45] était un exercice valable de la compétence fédérale en matière de taxation en vertu de l’article 91, catégorie 3. Dans ses motifs concordants, le juge La Forest déclare ceci, à la page 492 :

Les dispositions de la TPS relatives à la perception font simplement partie intégrante du mode ou système de taxation adopté par le Parlement. Rien ne permet de croire que ces dispositions ont été adoptées dans quelque autre but que de percevoir la taxe, et l’on ne doit pas les considérer à la légère comme étant un artifice. Comme l’a dit le juge en chef Laskin [tel était alors son titre] dans l’arrêt Renvoi : Loi anti-inflation, [1976] 2 R.C.S. 373, à la p. 390 :

Le Parlement du Canada est autorisé à prélever des deniers « par tous modes ou systèmes de taxation » et ce ne serait que par exception que ce pouvoir, en apparence aussi illimité, pourrait être contesté au motif que son exercice constituerait un artifice, de façon à donner lieu à l’examen par la Cour d’éléments de preuve extrinsèques pour prouver l’existence de cet artifice.

[…]

Comme je l’ai dit précédemment, il est sans importance que ces dispositions puissent avoir une incidence sur la propriété et les droits civils. Je l’ai déclaré dans l’arrêt Banque de Montréal c. Hall, [1990] 1 R.C.S. 121, à la p. 145, il n’existe pas de cloison étanche entre le domaine législatif fédéral et celui qui est visé par la propriété et les droits civils. Il est inévitable qu’il y ait certains chevauchements.

[39]      En l’instance, le Canada doit percevoir les dettes fiscales des non-résidents. Il serait impensable qu’on ne perçoive pas les dettes existantes aux États-Unis. Il n’est donc pas déraisonnable que les É.-U. exigent la réciprocité. Je reconnais que ce sont les É.-U. qui ont voulu inclure une entente de réciprocité de perception dans la Convention. Toutefois, cela ne veut pas dire que l’article XXVI A ne fait pas partie du régime fiscal canadien. La Convention dans son ensemble est une partie importante du régime fiscal canadien.

[40]      Dans l’arrêt TransGas Ltd. c. Mid-Plains Contractors Ltd., [1994] 3 R.C.S. 753, la Cour suprême du Canada a confirmé que le recouvrement d’une dette par saisie-arrêt, prévu au paragraphe 224 (1.2) de la Loi de l’impôt sur le revenu [L.R.C. (1985) (5^e suppl.), ch. 1], qui permettait au gouvernement de saisir les sommes dues au titre des retenues à la source, fait partie du régime général de perception des impôts et qu’il est couvert par l’article 91, catégorie 3 de la Loi constitutionnelle de 1867.

[41]      Par conséquent, il y a lieu selon moi de décrire l’article XXVI A de la Convention (tel que mis en œuvre par la loi) comme une disposition qui porte sur la taxation.

[42]      La demanderesse soutient que l’arrêt Harden, précité, est toujours applicable. Dans cette affaire, la Cour suprême du Canada a cité la règle énoncée par le juge Tomlin dans Queen of Holland v. Drukker. In re Visser, [1928] Ch. 877, à la page 884 :

[traduction] […] il est une règle bien établie, appliquée depuis au moins 200 ans environ, qui porte que nos tribunaux ne percevront pas les impôts d’États étrangers pour l’avantage des souverains de ces États étrangers.

La Cour suprême du Canada a ensuite conclu que l’État étranger ne pouvait échapper à cette règle en obtenant un jugement de ses propres tribunaux pour ensuite chercher à le faire exécuter au Canada, puisque la réclamation continue à porter sur la perception des impôts. À la page 370, la Cour suprême explique pourquoi les tribunaux refusent d’exécuter les jugement étrangers en matière fiscale (citant lord Keith of Avonholm dans Government of India v. Taylor, [1955] A.C. 491 (H.L.), aux pages 511 et 512) :

[traduction] On peut expliquer la règle ainsi illustrée en disant que l’exécution d’une créance fiscale n’est qu’une extension du pouvoir souverain qui perçoit les impôts; or, une affirmation de l’autorité souveraine d’un État sur le territoire d’un autre État, à distinguer d’une réclamation d’un droit de propriété par un souverain étranger, est incompatible avec le concept de souveraineté indépendante (sauf traité ou convention à l’effet contraire).

[43]      Selon moi, si le Canada met en œuvre un traité en autorisant un autre pays à venir percevoir des impôts par son entremise au Canada, la souveraineté du Canada est protégée par les termes mêmes du traité. En vertu de la législation qui a mis en œuvre la Convention, c’est le Canada qui perçoit lui-même la dette. La dette fiscale doit être définitive et, en la percevant, le Canada ne prendra ainsi aucune mesure allant à l’encontre des lois canadiennes ou de l’ordre public au Canada. La dette fiscale a le même statut que n’importe quelle autre dette fiscale ou impôt canadien. La Convention et la législation la mettant en œuvre protègent fort bien la souveraineté du Canada.

[44]      En conséquence, l’article XXVI A de la Convention tombe sous la compétence législative du Parlement fédéral et il est constitutionnel en vertu de l’article 91, catégorie 3 de la Loi constitutionnelle de 1867.

iv.        le paragraphe 15(1) de la Charte

[45]      La demanderesse est devenue citoyenne canadienne le 31 octobre 1990. Comme il est mentionné dans le Certificat commémoratif de citoyenneté canadienne qui lui a été remis :

[traduction] Aux termes de la Loi sur la Citoyenneté, un citoyen canadien jouit de tous les droits et privilèges et est assujetti à tous les devoirs et toutes les responsabilités d’un citoyen canadien.

[46]      Il est indiqué dans l’affidavit de M. Ehrlich que la demanderesse n’a donné aucune suite à l’avis de défaut de paiement délivré le 3 mai 1991, non plus qu’elle n’a inscrit un appel visant la modification du montant de ses impôts pour l’année d’imposition 1986. Cette modification faisait suite à une vérification approfondie, qui a donné lieu à l’avis de défaut de paiement. À cette époque-là, l’arrêt Harden, précité, énonçait le droit existant au Canada et rien dans les lois canadiennes ne permettait à l’IRS de demander aux tribunaux canadiens de percevoir des impôts des É.-U. au Canada. Cette situation n’a changé que le 9 novembre 1995, lorsque les modifications à la Convention sont entrées en vigueur.

[47]      Le 9 novembre 1995, le Troisième Protocole est entré en vigueur. Pour la première fois, une disposition de perception réciproque était adoptée au Canada. Le paragraphe 3 de l’article 21 du Troisième Protocole porte que l’article XXVI A de la Convention s’applique aux créances fiscales ayant fait l’objet d’une décision définitive par l’État requérant après la date qui précède de 10 ans la date d’entrée en vigueur du Protocole. Cela veut dire que l’article XXVI A est présumé avoir un effet rétroactif au 9 novembre 1985. Toutefois, le 9 novembre 1995, tous les droits d’appel de la demanderesse au sujet des sommes que l’IRS lui réclamait aux États-Unis étaient expirés. Il n’y avait pas non plus de contrôle judiciaire disponible au Canada de la décision prise aux États-Unis quant à la dette fiscale, la Convention exigeant que la dette fiscale soit définitive.

[48]      Le paragraphe 8 de l’article XXVI A de la Convention accorde un traitement préférentiel fondé sur la citoyenneté. Les É.-U. ne peuvent percevoir aucun impôt d’un citoyen canadien au Canada, et le Canada ne peut percevoir aucun impôt d’un citoyen des É.-U. aux É.-U. Toutefois, le paragraphe 8 exige aussi que la personne visée ait la citoyenneté lorsque la créance fiscale a pris naissance. En l’instance, la réclamation de l’IRS a pris naissance en 1986, même si la réclamation précise et l’avis de défaut de paiement n’ont été transmis à la demanderesse qu’en 1991, un an après qu’elle fût devenue citoyenne canadienne.

[49]      La présente affaire a un impact sur les citoyens canadiens qui sont dans la même situation que M^me Chua, en ce qu’ils n’étaient pas des citoyens à la naissance de la créance alors qu’ils l’étaient devenus à la réception de l’avis de défaut de paiement. Elle n’aurait aucun impact sur une personne qui serait devenue citoyenne canadienne après le 9 novembre 1995. Elle n’en aurait pas non plus sur une personne qui aurait reçu l’avis de défaut de paiement avant cette date et pour qui le délai d’appel n’était pas expiré le 9 novembre 1995, puisqu’elle aurait connu les dispositions de la Convention et aurait pu interjeter appel pour contester les sommes réclamées dans l’avis de défaut de paiement. La présente affaire ne porte pas sur une discrimination entre les non-résidents et les citoyens canadiens, mais plutôt sur une discrimination entre un groupe de citoyens canadiens qui sont dans la situation de M^me Chua (ci-après les « citoyens visés par la Convention ») et tous les autres « citoyens canadiens ».

[50]      L’alinéa 10b) de l’article 15 du Troisième Protocole semble protéger les citoyens canadiens sur le plan de l’application régulière de la loi et du respect de la Charte. Cette disposition vient informer les deux parties que, notamment, des considérations d’ordre public au Canada peuvent empêcher qu’on donne suite à une demande présentée par le gouvernement des É.-U. pour obtenir l’assistance du Canada dans la perception des impôts dus par une personne au Canada.

[51]      Le paragraphe 15(1) de la Charte est rédigé comme suit :

15. (1) La loi ne fait acception de personne et s’applique également à tous, et tous ont droit à la même protection et au même bénéfice de la loi, indépendamment de toute discrimination, notamment des discriminations fondées sur la race, l’origine nationale ou ethnique, la couleur, la religion, le sexe, l’âge ou les déficiences mentales ou physiques.

[52]      Pour l’application du paragraphe 15(1) de la Charte, la véritable égalité n’est pas nécessairement produite par un traitement identique. Je dois examiner l’effet de la loi sur l’individu ou le groupe concerné. C’est ce que le juge Iacobucci confirme dans l’arrêt Law c. Canada (Ministre de l’Emploi et de l’Immigration), [1999] 1 R.C.S. 497, où il cite le raisonnement du juge McIntyre dans l’arrêt Andrews c. Law Society of British Columbia, [1989] 1 R.C.S. 143. Aux pages 517 et 518 de ses motifs, le juge Iacobucci déclare ceci :

Comme le juge McIntyre l’a dit, à la p. 165, la principale considération doit être l’effet de la loi sur l’individu ou le groupe concerné, de même que sur ceux qu’elle exclut de son application. Il a expliqué que l’étude de l’effet de la loi devait, de par sa nature, être effectuée d’une manière contextuelle, qui tient compte notamment du contenu et de l’objet de la loi, de même que des caractéristiques et de la situation du demandeur. Il s’ensuit que l’égalité au sens de l’art. 15 doit être considérée en fonction de la situation réelle. Une différence de traitement réelle peut être produite tant par une distinction législative formelle que par l’omission de prendre en considération les différences intrinsèques entre les personnes dans la société.

[53]      Le juge Iacobucci ajoute ceci, à la page 518 :

Abordant ensuite l’exigence selon laquelle la personne qui invoque le par. 15(1) doit démontrer que la différence de traitement est discriminatoire pour établir la présence d’une violation de la Charte, le juge McIntyre a défini la « discrimination » de la façon suivante, aux pp. 174 et 175 :

[…] la discrimination peut se décrire comme une distinction, intentionnelle ou non, mais fondée sur des motifs relatifs à des caractéristiques personnelles d’un individu ou d’un groupe d’individus, qui a pour effet d’imposer à cet individu ou à ce groupe des fardeaux, des obligations ou des désavantages non imposés à d’autres ou d’empêcher ou de restreindre l’accès aux possibilités, aux bénéfices et aux avantages offerts à d’autres membres de la société. Les distinctions fondées sur des caractéristiques personnelles attribuées à un seul individu en raison de son association avec un groupe sont presque toujours taxées de discriminatoires, alors que celles fondées sur les mérites et capacités d’un individu le sont rarement.

[54]      Le juge Iacobucci a ensuite parlé de l’objectif du paragraphe 15(1), à la page 524 :

Pour reprendre les termes du juge Dickson (plus tard Juge en chef) dans Big M, précité, à la p. 344, l’objet du par. 15(1) doit être déterminé « en fonction de la nature et des objectifs plus larges de la Charte elle-même, des termes choisis pour énoncer ce droit ou cette liberté, des origines historiques des concepts enchâssés et, […] en fonction du sens et de l’objet des autres libertés et droits particuliers qui s’y rattachent selon le texte de la Charte ».

[55]      Finalement, le juge Iacobucci déclare, à la page 525, que la disposition sur l’égalité est

[…] une garantie contre le fléau de l’oppression […] conçue pour remédier à la restriction inéquitable des possibilités, particulièrement en ce qui concerne les personnes et les groupes qui ont fait l’objet, au cours de l’histoire, de désavantages, de préjugés et de stéréotypes.

[56]      Je dois maintenant décider si la demanderesse et le groupe des « citoyens visés par la Convention » font l’objet d’une discrimination pour des motifs liés à des caractéristiques personnelles.

[57]      Dans l’arrêt Law, précité, le juge Iacobucci résume l’approche adoptée par le juge McIntyre dans l’arrêt Andrews, précité. Aux pages 516 et 517, le juge Iacobucci déclare ceci :

Dans Andrews, la façon d’aborder le par. 15(1) que le juge McIntyre a adoptée s’appuie sur trois éléments majeurs, à savoir : 1) si la loi impose une différence de traitement entre le demandeur et d’autres personnes; 2) si un motif de discrimination énuméré ou analogue constitue le fondement de la différence de traitement, et 3) si la loi en question a un but ou des effets « discriminatoires ». Par souci de commodité, dans le cadre des présents motifs, je ne mentionnerai que les règles de droit discriminatoires, faisant abstraction des diverses autres formes de mesures potentiellement discriminatoires de l’État. Le premier élément, soit la différence de traitement, est lié à la question de l’égalité aux fins du par. 15(1), mais il n’est pas déterminant quant à cette question. Les deuxième et troisième éléments, selon la méthode du juge McIntyre, servent à déterminer si la différence de traitement en question constitue de la discrimination au sens du par. 15(1) de la Charte. Dans son exposé détaillé sur ces trois éléments, le juge McIntyre a fait ressortir clairement que l’analyse de chacun devait être entreprise en fonction de l’objet visé et du contexte, en prenant en considération l’« aspect réparateur important » (p. 171) du par. 15(1) et l’objet de cette disposition, qui est de combattre le fléau de la discrimination.

[58]      L’impact de la Convention sur la demanderesse est triple. Premièrement, sa dignité humaine est affectée puisque les citoyens visés par la Convention semblent avoir moins de droits que les autres citoyens canadiens. Deuxièmement, les citoyens visés par la Convention n’ont pas droit à la justice fondamentale. En 1991, la demanderesse n’a reçu aucun avis au sujet du Troisième Protocole, alors qu’elle aurait pu s’adresser aux tribunaux américains. Troisièmement, ses biens au Canada courent le risque d’être saisis par un État étranger. Elle pourrait perdre ses biens, alors que ce ne serait pas le cas pour un citoyen canadien de longue date.

[59]      En conséquence, la demanderesse est maintenant menacée de violations de l’équité procédurale et de la justice fondamentale en raison de cette créance croissante de l’IRS, du fait que : 1) elle n’était pas citoyenne canadienne lorsque la créance fiscale américaine est née; 2) en s’appuyant sur les principes reconnus de common law, elle a renoncé à son droit de contester aux É.-U. la somme que lui réclamait l’IRS; et 3) l’article XXVI A, rétroactivement et au détriment de la demanderesse, modifie le droit sur lequel elle s’appuyait.

[60]      Ces circonstances dans lesquelles se trouve la demanderesse sont analogues à celles d’une personne qui n’aurait pas reconnu la compétence de la Cour ayant prononcé un jugement contre elle. En vertu des règles portant sur les conflits de lois, un tel jugement ne peut être exécuté au Canada parce qu’il enfreint le principe voulant que les jugements in personam des tribunaux étrangers ne sont reconnus et exécutoires au Canada que si le défendeur a reconnu la compétence du tribunal en cause.

[61]      Le traitement préférentiel rattaché à la citoyenneté et la disposition de perception réciproque prévue à l’article XXVI A visaient à prévenir toute injustice découlant de l’abrogation du principe que je viens de mentionner. Toutefois, l’effet de cette disposition sur la demanderesse en l’instance et sur les citoyens visés par la Convention est véritablement injuste.

[62]      En résumé, il appert que les critères définissant une violation de l’article 15 de la Charte sont présents en l’instance. Il doit y avoir une distinction fondée sur une caractéristique personnelle de la personne. En l’instance, il s’agit du statut antérieur de non-citoyenne et ensuite du statut de nouvelle citoyenne de la demanderesse, qui sont venus déclencher la mesure de perception réciproque prévue à la Convention. La discrimination prévue au paragraphe 15(1) doit être fondée sur des motifs énumérés ou sur un motif analogue. Dans l’arrêt Andrews, précité, il a été décidé que le statut de non-citoyen était un motif analogue. Dans l’affaire qui m’est soumise, la demanderesse est membre du groupe des « citoyens visés par la Convention », et subit un désavantage du fait qu’elle faisait partie auparavant du groupe des non-citoyens. En l’instance, la législation en cause a un objet ou un effet discriminatoire. À la page 549 de l’arrêt Law, précité, le juge Iacobucci déclare ceci :

(4)  En termes généraux, l’objet du par. 15(1) est d’empêcher qu’il y ait atteinte à la dignité et à la liberté humaines essentielles au moyen de l’imposition de désavantages, de stéréotypes ou de préjugés politiques ou sociaux, et de promouvoir une société dans laquelle tous sont également reconnus dans la loi en tant qu’êtres humains ou que membres de la société canadienne, tous aussi capables, et méritant le même intérêt, le même respect et la même considération.

Dans l’arrêt Law, précité, le juge Iacobucci examine, à la page 552, les facteurs contextuels importants qui influent sur la conclusion qu’il y a eu une violation du paragraphe 15(1). Le quatrième facteur est particulièrement pertinent en l’instance, où il déclare ceci, à la page 552 :

(D) La nature et l’étendue du droit touché par la loi contestée. Plus les effets des dispositions législatives sont graves et localisés pour le groupe touché, plus il est probable que la différence de traitement à la source de ces effets soit discriminatoire au sens du par. 15(1).

Il n’y a aucun doute que les citoyens visés par la Convention sont un petit groupe pour qui les conséquences de la partie rétroactive de la Convention sont très graves. Dans l’arrêt Law, précité, le juge Iacobucci a fait remarquer que ce n’est que dans de rares cas que la différence de traitement fondée sur un ou plusieurs des motifs énumérés au paragraphe 15(1) ou sur des motifs analogues n’est pas discriminatoire. Selon moi, il ne s’agit pas d’un tel cas en l’instance.

[63]      Ayant conclu que l’article XXVI A de la Convention (tel que mis en œuvre par la loi) enfreint le paragraphe 15(1) de la Charte, je vais maintenant procéder à l’analyse fondée sur l’article premier. Le critère d’application de l’article premier est énoncé dans l’arrêt La Reine c. Oakes, [1986] 1 R.C.S. 103. Premièrement, le défendeur doit démontrer que l’objet de la législation est urgent et réel. Deuxièmement, les moyens choisis pour atteindre l’objectif doivent être raisonnables et leur justification doit pouvoir se démontrer dans une société libre et démocratique. Afin de respecter cette deuxième exigence, il faut satisfaire à trois critères : a) la violation des droits doit avoir un lien rationnel avec l’objet de la législation; b) les dispositions contestées doivent constituer une atteinte minimale à la garantie accordée par la Charte; et c) il doit y avoir proportionnalité entre les effets de la mesure et son objectif, l’ampleur de la violation du droit ne devant pas l’emporter sur le degré de réalisation de l’objectif.

[64]      À chaque étape de l’analyse fondée sur l’article premier, il faut être très attentif au contexte. Cela implique l’examen dans son ensemble de la Loi mettant en œuvre la Convention, et de la disposition précise en question.

[65]      Étant donné que la disposition en cause fait partie d’un traité négocié et résulte des concessions mutuelles qui sont nécessaires dans toute négociation de ce genre, l’objectif de l’article XXVI A du Troisième Protocole [l’article 15] et celui de la Convention elle-même doivent être examinés en même temps que l’objectif de la disposition particulière en cause. L’objectif fondamental de la Convention est d’éviter la double imposition et l’évasion fiscale. Elle règle plusieurs questions fiscales à l’avantage mutuel des signataires. L’objectif du Troisième Protocole était de régler certaines préoccupations du Canada et des É.-U. Le Canada voulait éviter la double imposition qui résultait de l’application de la loi américaine de l’impôt sur les successions. Les É.-U. étaient d’accord, à condition de placer cette question dans le contexte d’un ensemble qui comprendrait notamment une entente de réciprocité en matière de perception des impôts. L’article XXVI A était nécessaire pour que les deux pays soient autorisés à percevoir hors de leurs frontières les impôts qui leur étaient dus. En vertu du droit international, la perception des impôts n’est généralement pas un droit qui peut être exercé dans un autre État. Dans l’arrêt Harden, précité, la Cour suprême du Canada a décidé que les dettes fiscales étrangères ne pouvaient être perçues au Canada. L’inclusion de l’article XXVI A dans la Convention répondait à un besoin substantiel dans le contexte de l’objectif général de la Convention. À mon avis, la disposition en cause satisfait au premier critère de l’arrêt Oakes. L’inclusion de l’article XXVI A dans la Convention correspondait à un besoin urgent et réel dans le contexte de la Convention dans son ensemble, ainsi que des avantages que le Canada retirait du Troisième Protocole.

[66]      Néanmoins, le Troisième Protocole introduit une distinction entre les citoyens visés par la Convention et les autres citoyens canadiens. Comme je l’ai dit plus tôt, je n’ai pas à décider si la distinction entre citoyens et non-citoyens satisfait aux exigences de la Charte. En conséquence, il suffit en l’instance que je conclue que l’article premier ne légitime pas l’application rétroactive de l’article XXVI A, dans la mesure où il s’appliquerait aux citoyens visés par la Convention. Les commentaires qui suivent sur l’article XXVI A doivent être placés dans le contexte que je viens d’énoncer. L’exemption accordée aux citoyens de l’État requis de toute procédure de perception reconnaît la question de souveraineté que soulève la perception des impôts à l’extérieur des frontières d’un État. En l’instance, le Canada peut percevoir les impôts qui sont dus par ses citoyens et ses non-citoyens, à l’exception des citoyens américains aux É.-U. Cela veut dire que les citoyens contribuables canadiens (et les non-citoyens qui n’étaient pas des citoyens des É.-U. à l’époque où la dette fiscale a pris naissance au Canada) ne peuvent éviter le paiement de leurs impôts canadiens en déménageant aux États-Unis ou en y déménageant leurs biens. Toutefois, la demanderesse n’a pas obtenu la citoyenneté afin d’éviter le paiement de sa dette fiscale aux É.-U. Elle ne savait même pas qu’elle avait une dette fiscale aux É.-U. La créance fiscale portait sur une période antérieure de quatre ans à la date à laquelle elle est devenue citoyenne canadienne. Si les É.-U. avaient des doutes quant à sa déclaration de revenus, ils auraient dû les communiquer à la demanderesse au cours de cette période de quatre ans.

[67]      Je note les prétentions du défendeur au sujet de la question de savoir si l’article XXVI A constitue une atteinte minimale à la garantie d’un même bénéfice de la loi accordée par la Charte, et quant à savoir si l’effet d’exempter les citoyens des procédures de perception des créances fiscales des É.-U. pour éviter l’impôt est proportionnel à la négation de cette protection pour tous les autres non-citoyens. Le défendeur soutient que les deux pays ont des régimes administratifs et judiciaires semblables, qui assurent l’équité procédurale aux contribuables dans la détermination de leurs responsabilités fiscales. Ces droits sont accordés aux citoyens comme aux non-citoyens. Toutefois, je ne peux voir comment un traitement équitable est accordé à la demanderesse sur le plan de la procédure, ainsi qu’aux autres citoyens visés par la Convention. L’article XXVI A exige que l’État requérant certifie que la dette a fait l’objet d’une décision définitive, telle que définie dans la Convention. Le défendeur soutient que cela veut dire que tout non-citoyen aura eu l’occasion d’exercer ses droits procéduraux. Je ne peux souscrire à l’affirmation que la demanderesse aurait eu cette possibilité. Lorsque le Troisième Protocole est entré en vigueur en 1995, les droits de la demanderesse de contester l’avis de défaut de paiement étaient expirés.

[68]      Je partage l’avis du défendeur que la preuve tend à démontrer que l’exemption des citoyens de toute procédure de perception d’un autre État était une politique fiscale non négociable des États-Unis. Les lois fiscales américaines tiennent compte de la citoyenneté, alors qu’en vertu de nos lois fiscales, tous les résidents sont traités de la même façon. Les É.-U. ont toujours manifesté le besoin de garantir le respect des règles de droit lorsqu’un pays cherche à percevoir ses impôts à l’extérieur de ses frontières. Au Canada, l’article XXVI A résout cette question en faveur seulement des citoyens de longue date et au détriment des citoyens visés par la Convention. Il n’y aurait pas eu de problème au sujet de l’article XXVI A, n’eût été la rétroactivité de la législation. Tous les contribuables auraient su que, s’ils recevaient un avis de défaut de paiement après l’adoption de la Convention, l’arrêt Harden, précité, ne représentait plus le droit applicable et qu’ils devaient donc contester toute cotisation d’impôt éventuelle. La demanderesse a été privée de l’application régulière de la loi en ce qu’elle n’a pas eu la possibilité de contester l’avis de défaut de paiement.

[69]      Quant aux prétentions au sujet de la proportionnalité, le défendeur soutient que les avantages d’une disposition sur la réciprocité en matière de perception sont plus importants que l’atteinte au droit à l’égalité en cause. Il ajoute que l’intérêt en cause ici est purement économique. Il s’agit de l’assistance dans la perception d’une dette fiscale qui peut être exécutée en vertu d’un régime judiciaire qui exige l’application de moyens administratifs et judiciaires permettant de garantir que la dette fiscale est justement évaluée et qu’elle est légale. Le défendeur ajoute que la débitrice a eu toutes les occasions requises de contester la dette avant la demande d’assistance à la perception.

[70]      Bien que je sois d’accord que cette prétention s’applique à l’article XXVI A dans son ensemble, elle ne s’applique pas aux personnes qui sont dans la situation de la demanderesse non plus qu’aux autres citoyens visés par la Convention tels que je les ai décrits. La nature et l’étendue de l’intérêt n’ont pas seulement un effet économique et pécuniaire. En soulignant l’importance qu’a la citoyenneté au moment où la créance fiscale prend naissance, le Canada et les É.-U. désiraient éviter que les personnes changent leur citoyenneté afin de ne pas payer leurs impôts. C’est le désir de garantir l’application régulière de la loi qui a mené à l’adoption de la législation telle qu’on la trouve dans l’article XXVI A. Ce point de vue est confirmé par l’Explication technique du Troisième Protocole. Dans l’analyse portant sur le paragraphe 10 du nouvel article XXVI A, l’Explication technique prévoit que :

[traduction] Le paragraphe sur la procédure amiable, que l’on trouve souvent dans les traités fiscaux des É.-U., prévoit l’assistance en matière de perception dans les cas où un État contractant demande l’assistance pour récupérer des avantages en vertu d’un traité qui auraient été accordés à une personne qui n’y avait pas droit. L’alinéa b) du paragraphe 10 indique clairement que rien dans l’article XXVI A n’impose à l’un des États contractants l’obligation d’adopter des mesures administratives de nature différente de celles qu’il utilise pour la perception de ses propres impôts ou qui seraient contraires à l’ordre public de cet État.

Toutefois, étant donné que les dispositions rétroactives de l’article XXVI A créent deux catégories de citoyens, les citoyens visés par la Convention et les autres citoyens, on ne peut dire que les dispositions contestées constituent une atteinte minimale aux droits garantis par la Charte. On ne peut dire non plus que l’application rétroactive de l’article XXVI A répond au critère de proportionnalité entre l’effet de la mesure et son objectif, étant donné que l’atteinte au droit est plus importante que l’objectif de la loi. Par conséquent, le paragraphe 3 de l’article 21 du Troisième Protocole de la Convention (tel que mis en œuvre par L.C. 1995, ch. 34, annexe IV) ne peut être légitimé au moyen de l’article premier de la Charte.

[71]      J’ai dit que je donnerais l’occasion aux parties de présenter leur point de vue sur les réparations au vu de mes conclusions, avant de choisir la réparation appropriée en l’instance. En conformité de la règle 394 des Règles de la Cour fédérale (1998), l’avocat de la demanderesse présentera ses prétentions écrites et un projet d’ordonnance dans les trois semaines qui suivent le dépôt des présents motifs. L’avocat du défendeur aura deux semaines additionnelles à compter de la date du dépôt des prétentions écrites de la demanderesse pour indiquer toute réserve qu’il pourrait avoir quant au fond et à la forme du projet d’ordonnance.