James F. Kennedy (Appelant)
c.
Le ministre du Revenu national (Intime)
Cour d'appel, le juge en chef Jackett, les juges
suppléants St.-Germain et Bastin —Toronto, les
26 et 27 juin 1973.
Impôt sur le revenu—Bénéfice attribué à un actionnaire
par une compagnie—Évaluation de ce bénéfice—Loi de l'im-
pôt sur le revenu, art. 8(1).
En 1965, une compagnie vendant des automobiles et dont
toutes les actions appartenaient à l'appelant, a acquis un
bâtiment ancien pour son entreprise pour le prix de $344,-
000. La compagnie a ensuite vendu le bâtiment à l'appelant
pour la somme de $259,000 en lui remettant un billet à ordre
d'un montant de $53,000, soit la différence entre le prix de
vente et le montant d'une hypothèque sur le bâtiment que
l'appelant prenait à son compte. L'appelant a alors loué le
bâtiment à la compagnie pour une période minimum de 4 ans
et demi à un loyer mensuel de $1,935. En 1966, la compa-
gnie a dépensé $42,000 pour agrandir le bâtiment. En 1965
et 1966, on a cotisé l'appelant à l'impôt sur le revenu en
vertu de l'article 8(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu au
motif qu'en 1965, la compagnie lui avait cédé pour $259,000
un bien en valant $344,000 et qu'en 1966, elle lui avait
accordé un bénéfice supplémentaire de $42,000.
Arrêt: (1) lorsqu'une compagnie rend un actionnaire
créancier sans contrepartie, elle lui confère un bénéfice au
sens de l'article 8(1). En conséquence, le billet à ordre remis
à l'appelant en 1965 par la compagnie doit entrer en ligne de
compte aux fins de l'article 8(1) en 1965 et non, comme le
soutient l'appelant, au cours de l'année où le billet a été
payé. Toutefois, il incombe à l'appelant de réfuter l'évalua-
tion du bénéfice qu'on lui a attribué (Johnson c. M.R.N.
[1948]. R.C.S. 486) et, en l'espèce, il ne l'a pas fait.
(2) Lorsqu'un locataire améliore les locaux loués, on
détermine dans quelle mesure l'amélioration attribue un
bénéfice au propriétaire selon que cette amélioration aug-
mente la valeur de ses droits de réversion, ce qui dépend des
conditions du bail et de la nature de l'amélioration. Étant
donné qu'en l'espèce, cette question n'a pas été soulevée de
façon adéquate, mais qu'on doit en tenir compte pour éviter
une injustice grave, les avocats devront donc présenter leurs
arguments à ce sujet.
APPEL de l'impôt sur le revenu.
AVOCATS:
W. D. Goodman, c.r., et F. E. Cappell pour
l'appelant.
G. W. Ainslie, c.r., et W. J. A. Hobson pour
l'intimé.
PROCUREURS:
Goodman et Carr, Toronto, pour l'appelant.
Le sous-procureur général du Canada pour
l'intimé.
LE JUGE EN CHEF JACKETT (oralement)—
Appel est interjeté d'une décision de la Division
de première instance rejetant avec dépens un
appel des cotisations de l'appelant, établies en
vertu de la Partie I de la Loi de l'impôt sur le
revenu, pour les années d'imposition 1965 et
1966. Il s'agit de déterminer si, dans chaque cas,
on avait commis une erreur en incluant dans le
calcul du revenu de l'appelant pour l'année
d'imposition en question un certain montant en
vertu de l'article 8(1) de la Loi de l'impôt sur le
revenu qui se lit comme suit:
8. (1) Lorsque, dans une année d'imposition,
a) un paiement a été fait par une corporation à un action-
naire autrement qu'en vertu d'une opération commerciale
authentique,
b) des fonds ou biens d'une corporation ont été affectés
de quelque manière que ce soit à un actionnaire ou à son
avantage, ou
c) un bénéfice ou un avantage a été attribué à un action-
naire par une corporation,
autrement
(i) qu'à l'occasion de la réduction de capital, du rachat
d'actions, ou de la liquidation, cessation ou réorganisa-
tion de son entreprise,
(ii) qu'en payant un dividende sous forme d'actions, ou
(iii) qu'en conférant à tous les détenteurs d'actions
ordinaires du capital de la corporation un droit d'y
acheter des actions ordinaires additionnelles,
le montant ou la valeur en l'espèce est inclus dans le calcul
du revenu de l'actionnaire pour l'année.
La J. F. Kennedy Ford Sales Limited (ci-
après appelée «la compagnie de l'appelant»),
compagnie dont toutes les actions appartenaient
à l'appelant, exploitait, à toutes les époques en
cause, une concession pour la vente de véhicu-
les automobiles.
En 1965, conformément à un plan établi à
l'avance,
a) la compagnie de l'appelant a acquis une
propriété, où était érigé un vieux bâtiment, à
un prix net d'approximativement $159,000,'
b) la compagnie de l'appelant a modifié ladite
propriété de la façon que l'appelant jugeait
appropriée pour la transformer en locaux uti-
lisables par un concessionnaire automobile.
Le coût global de l'opération s'élevait à envi-
ron $185,000 (si bien que la compagnie a
dépensé environ $344,000 en 1965 pour
acquérir les locaux que l'appelant jugeait pro-
pres au commerce d'un concessionnaire
automobile);
c) la compagnie de l'appelant a vendu la pro-
priété ainsi améliorée à l'appelant à un prix
net d'environ $259,000, dont une petite frac
tion a été payée en espèces, le solde étant
couvert du fait que l'appelant reprenait à son
compte des hypothèques d'un montant total
de $311,000, sa compagnie lui remettant un
billet à ordre d'un montant de $53,000; et
d) l'appelant a reloué les locaux à sa compa-
gnie pour une période minimum de quatre ans
et demi à un loyer mensuel de $1,935, le tout
calculé pour que l'appelant reçoive un revenu
annuel de 9 pour cent sur son investissement
de $259,000.
En 1966, la compagnie de l'appelant a
dépensé $42,000 pour agrandir le bâtiment sis
sur la propriété en question.
La cotisation pour l'année d'imposition 1965
se fonde sur la présomption que la compagnie
appelante a cédé à l'appelant au cours de ladite
année une propriété valant environ $344,000
pour une contrepartie d'environ $259,000, attri-
buant ainsi à l'appelant un bénéfice du genre
prévu à l'article 8(1) et s'élevant à environ
$85,000.
La cotisation à l'impôt sur le revenu 1966 se
fonde sur la présomption que les frais d'environ
$42,000 engagés par la compagnie pour amélio-
rer la propriété de l'appelant attribuent à ce
dernier un bénéfice du genre prévu à l'article
8(1) d'un montant équivalent.
Dans ses plaidoiries devant la Division de
première instance, l'appelant a attaqué les deux
cotisations sur deux points principaux. Il a sou-
tenu qu'en fait, sa compagnie ne lui avait pas
attribué de bénéfice au cours des années en
question et que, subsidiairement, si on lui a
attribué des bénéfices, il en conteste l'évalua-
tion. En deuxième lieu, il a déclaré que si sa
compagnie lui a attribué un bénéfice en 1965,
elle l'a fait «à l'occasion ... de la ... réorgani-
sation de son entreprise» si bien que le sous-ali-
néa (i) soustrait cette opération à l'article 8(1). Il
s'ensuit que, si c'est imposable, c'est seulement
à titre de dividende d'un montant limité en vertu
de l'article 81(1), ce qui mettrait l'appelant dans
une meilleure situation vis-à-vis du fisc.
En ce qui concerne le dernier point, je partage
le point de vue du savant juge de première
instance selon lequel il n'y a pas eu de réorgani-
sation de l'entreprise de la compagnie de l'appe-
lant au sens des articles 8(1) et 81(1) quand le
seul changement qui s'est produit, en ce qui
concerne son entreprise, était qu'après les opé-
rations en question, elle «gérait la même entre-
prise dans les mêmes locaux dont elle était
locataire au lieu d'en être propriétaire».
En ce qui concerne la question de savoir quel
avantage, le cas échéant, a été attribué, il faut
examiner séparément les deux années d'imposi-
tions.
Il faut rappeler un point préliminaire en ce qui
concerne 1965. Comme nous l'avons déjà indi-
qué, la cotisation se fonde sur la présomption
que l'appelant a acheté une propriété valant
$344,000 à sa propre compagnie pour la somme
de $259,000 et que l'appelant en versait le prix
en se chargeant des hypothèques d'un montant
de $311,000 (il recevait un billet à ordre de
$53,000 pour la différence). L'appelant soutient
que, même si ses présomptions de fait s'avèrent
exactes, en ce qui concerne le montant de
$53,000 le bénéfice ne peut avoir été «attribué»
jusqu'à ce que l'argent soit effectivement versé;
or rien n'a été payé en 1965. A l'appui de cette
prétention, l'appelant se rapporte à la jurispru
dence relative à la question de savoir quand des
montants tels que les dividendes, l'intérêt et les
loyers deviennent un «revenu» aux fins de l'im-
pôt sur le revenu. A mon avis, la question
soulevée dans ce genre d'affaire n'a rien à voir
avec ce qui est couvert par l'article 8(1). Dans le
cas d'un «revenu», on suppose, en l'absence de
dispositions spéciales, que le législateur prévoit
que l'impôt est dû quand le montant est payé et
non quand l'obligation naît. (Les tribunaux
rejettent naturellement l'imposition avant que le
montant du revenu soit dans les mains du con-
tribuable.) En l'espèce, le problème est de déter-
miner quand un «bénéfice» a été «attribué» au
sens de ces termes à l'article 8(1). A mon avis,
quand un actionnaire devient créancier d'une
compagnie sans contrepartie (ou sans contrepar-
tie adéquate), il y a attribution d'un bénéfice.
(L'évaluation du montant du bénéfice peut
varier suivant le type de compagnie.) En revan-
che, quand on règle une dette, en supposant
qu'elle était bien garantie, il n'y a pas attribution
de bénéfice car le créancier a simplement reçu
ce à quoi il a droit. En conséquence, j'estime
qu'on doit tenir compte du billet à ordre de
$53,000, aux fins de l'article 8(1), pour l'année
1965 au cours de laquelle la compagnie est
devenue débitrice de l'appelant à cet égard.
La question de savoir si l'on a attribué un
bénéfice au cours de l'année d'imposition 1965
est, à mon avis, surtout une question de fait à
l'égard de laquelle la charge de la preuve
incombe à l'appelant. Il en est ainsi, en premier
lieu, parce que la cotisation est fondée sur la
présomption que la compagnie de l'appelant lui
a attribué un bénéfice du montant indiqué et, en
droit, il incombe à l'appelant de détruire une
telle présomption. (Voir l'arrêt Johnson c.
M.R.N. [1948] R.C.S. 486.) Il en est aussi ainsi
parce que, d'après les faits en cause, la situation
de l'appelant lui permettait en 1965 de pousser
sa compagnie a) à dépenser une somme de près
de $344,000 pour acquérir des locaux pour son
entreprise et b) à lui vendre lesdits locaux pour
environ $259,000. A mon avis, on doit présu-
mer, en l'absence de preuves contraires, qu'un
homme d'affaires avisé comme l'est l'appelant
ne fait pas de dépenses pour son entreprise à
moins qu'il soit assuré de résultats représentant
une valeur au moins égale aux montants
dépensés.
L'appelant a tenté de se libérer de son obliga
tion de prouver qu'il n'avait pas reçu de béné-
fice en 1965 en apportant la preuve d'un expert
selon laquelle la valeur marchande de la pro-
priété, lorsque la compagnie de l'appelant lui a
cédée, étant inférieure aux $259,000 que l'appe-
lant payait pour l'obtenir. Selon mon interpréta-
tion de cette déposition, elle se fondait sur le
point de vue que la propriété n'avait de valeur
comme local pour un concessionnaire automo
bile qu'à court terme, et qu'à long terme, l'utili-
sation la meilleure et la plus rentable de la
propriété serait très différente si bien qu'aucune
des sommes dépensées par la compagnie de
l'appelant pour les améliorations spécifiquement
adaptées à une entreprise de concessionnaire
n'ajoutent rien à la valeur marchande de la
propriété.
Le savant juge de première instance a rejeté
le point de vue sur lequel la cause de l'appelant
se fondait, savoir que l'utilisation la meilleure et
la plus rentable de la propriété à long terme était
autre que comme local d'une entreprise d'un
concessionnaire automobile. A mon avis, les
éléments de preuve disponibles suffisent à
fonder cette décision et l'on n'a pas démontré
que cette Cour devrait intervenir dans cette
conclusion. Le fait qu'un homme d'affaires
avisé ait dépensé, en 1965, $344,000 sur la
propriété en tant que local pour un concession-
naire automobile démontre nettement qu'à cette
fin, elle avait dans l'année en question une
valeur au moins égale à ce montant. A l'appui de
ce point de vue, il convient de remarquer que
trois ans plus tard la propriété a été revendue à
un prix plus élevé à un gros fabricant d'automo-
biles pour être utilisée aux mêmes fins. On n'a
présenté aucune preuve démontrant qu'en fait, il
existait des indices que la propriété perdait sa
valeur à cette fin. Je n'aurais pas non plus
accepté la preuve d'après laquelle on demandait
à la Cour de conclure qu'en 1965, on devait
évaluer cette propriété si personne n'était prêt à
l'utiliser comme site d'une entreprise de conces-
sionnaire automobile. Les faiblesses inhérentes
à cette preuve, qu'il n'est pas nécessaire de
préciser, lui donnent, à mon avis, beaucoup
moins de poids que les faits révélant l'utilisation
réussie de la propriété.
En outre, j'estime que l'appelant n'a pas
démontré que la propriété, à l'époque où on lui a
cédée en 1965, avait une valeur marchande infé-
rieure aux $344,000 que sa compagnie a dépen-
sés pour l'acquérir et l'adapter à son entreprise
de concessionnaire automobile.
Ceci ne règle toutefois pas la question. Quand
un locataire améliore les locaux loués, on déter-
mine dans quelle mesure, le cas échéant, l'amé-
lioration attribue un bénéfice au propriétaire,
selon que cette amélioration augmente la valeur
de ses droits de réversion, ce qui dépend des
conditions du bail et de la nature de l'améliora-
tion. S'il s'agit d'un bail à long terme, il est
possible que les améliorations n'attribuent
aucun bénéfice. Comparer avec l'arrêt King c.
Earl Cadogan [1915] 3 K.B. 485 (C.A.). S'il
s'agit d'une location au mois, il peut en résulter
un bénéfice égal à l'augmentation de la valeur
de la propriété. Comparer avec l'arrêt St-Ger-
main c. M.R.N. [1969] R.C.S. 471. De même, si
le propriétaire a amélioré et vendu la propriété
en deçà de sa valeur par suite d'un accord
prévoyant qu'il en devenait locataire, il se peut
que le bénéfice ne soit pas égal à la différence
entre la contrepartie et la valeur marchande si le
bail qui a été préparé comme faisant partie de
l'opération globale ne se fonde pas sur la valeur
marchande. En l'espèce, il semble que le loyer
payable par la compagnie de l'appelant à ce
dernier est fixé, pour au moins une période de
quatre ans et demi, compte tenu de la contrepar-
tie donné par l'appelant pour la propriété et non
de la valeur marchande. Il semble donc qu'en
l'espèce, il y a un facteur qu'on doit prendre en
considération pour déterminer le montant du
bénéfice en 1965 et dont on n'a pas tenu
compte.
Cet aspect de la question soulève une diffi
culté. En effet, bien que l'avis d'appel indique
effectivement que l'appelant met en question les
montants des bénéfices tels que cotisés, rien
n'indique qu'il avait l'intention de les mettre en
question au motif que le Ministre les avait cal-
culés sans tenir compte de l'effet d'un bail à
loyer modique sur la valeur des droits de réver-
sion de l'appelant. En outre, comme il ressort de
l'exposé d'ouverture à l'audience et d'une lec
ture de la transcription des notes sténographi-
ques des procédures, aucune des parties n'a
présenté de preuves à cet égard. En fait, il en
ressort clairement que le procès a été mené en
présumant que le litige se limitait aux autres
questions qu'on a déjà mentionnées. La ques
tion de l'effet d'un bail à loyer modique n'a été
soulevée qu'incidemment au cours du contre-
interrogatoire du dernier témoin. Ceci explique
sans aucun doute pourquoi la portée de cette
question n'a pas été pleinement saisie par le
juge de première instance.
Dans ces circonstances, on peut douter que
cette Cour ait le pouvoir d'examiner la question
à ce stade. Sans aucun doute, on ne peut exami
ner cette question en appel sans que l'intimé ne
se voie accorder l'entière possibilité de présen-
ter tout élément qui peut être approprié pour
éclaircir la question. Cependant, j'estime que
lorsqu'il appert qu'une question n'a pas été sou-
levée au stade voulu mais qu'elle doit être prise
en considération pour éviter une grave injustice,
il faut trouver un moyen d'en tenir compte, si
c'est possible, sans courir le risque de commet-
tre une injustice à l'égard de la partie adverse.
Déterminer si l'on peut trouver une façon de
ce genre pour régler l'appel portant sur l'année
1965 est une question sur laquelle la Cour
devrait entendre les avocats.
Il n'est de toute façon pas mal à propos de
présenter mon point de vue sur la façon dont on
pourrait ajuster les bénéfices de 1965, dans
l'hypothèse où les circonstances pertinentes se
limitent à celles que nous avons actuellement à
l'esprit. Brièvement, la situation est la suivante:
si la propriété avait été cédée à l'appelant sans
l'obligation de la louer au vendeur à un loyer
donné, l'appelant aurait pu négocier un bail avec
un loyer fondé sur la valeur marchande, au lieu
d'être fondé sur $259,000, si bien que chaque
versement de loyer se serait composé du loyer
mensuel stipulé plus un certain montant. L'effet
de dépréciation du bail actuel sur la valeur de la
propriété pour l'appelant était donc, à l'égard de
chaque versement du loyer effectué, la valeur
actuelle, calculée à la date de l'achat en 1965,
de ce montant additionnel. Cette valeur devra
être calculée à l'égard de chaque versement de
loyer effectué et ces montants additionnés, ce
qui donnera la somme à retirer du bénéfice aux
fins de la cotisation.
En ce qui concerne la cotisation pour 1966, à
mon avis, l'amélioration de la propriété de l'ap-
pelant effectuée par sa compagnie constitue un
bénéfice attribué à l'appelant par la compagnie
cette année-là. Voir l'arrêt St-Germain c.
M.R.N. (précité). Toutefois, compte tenu du fait
qu'au moins trois ans et demi du bail de la
propriété à loyer fixe restaient à courir et qu'il
ne s'agissait pas d'une simple location au mois
comme dans l'affaire St-Germain, je suis d'avis
que le montant du bénéfice n'était pas équiva-
lent au montant dépensé pour l'amélioration.
Comme dans le cas du bénéfice attribué en
1965, c'est un facteur qui a été négligé et dont
on auraît dû tenir compte. (On n'a présenté
aucune preuve pour démontrer que le montant
des dépenses n'avait pas augmenté la valeur
marchande de la propriété dans la même propor
tion.) En l'absence de circonstances autres que
celles qui me sont présentées, il me semble
qu'on pourrait évaluer ce facteur de la façon
que j'ai indiquée pour le bénéfice de 1965. Il
faut, à mon sens, se rappeler que, s'il s'était agi
d'une location au mois, l'appelant aurait pu
effectuer un ajustement rapide du loyer pour
tenir compte de la valeur ajoutée aux locaux. A
mon sens, le montant pertinent est donc la
valeur actuelle, à compter de la fin des travaux
d'amélioration en 1966, des montants respectifs
qu'il aurait pu ajouter au loyer prévu au bail
mais qu'il n'a pu ajouter à cause de l'existence
même du bail.
J'estime que nous devrions entendre les avo-
cats avant de rendre un jugement approprié et
d'adjuger les dépens.
* * *
LES JUGES SUPPLÉANTS ST.-GERMAIN et
BASTIN ont souscrit à l'avis.
1 Dans ces motifs, je n'utiliserai que des chiffres approxi-
matifs. Les montants précis sont sans importance pour la
solution du litige.
Vous allez être redirigé vers la version la plus récente de la loi, qui peut ne pas être la version considérée au moment où le jugement a été rendu.