A-513-76
David George Child Menzel, exécuteur testamen-
taire et fiduciaire de la succession de feu Robin
Ellis Agnew (Appelant) (Demandeur)
c.
La Reine (Intimée) (Défenderesse)
Cour d'appel, les juges Heald et Urie et le juge
suppléant MacKay—Toronto, les 22 et 23 mars
1978.
Impôt sur le revenu — Décès du contribuable en 1973 —
L'exécuteur testamentaire déclare des gains provenant de la
disposition présumée de biens en immobilisation, et choisit de
différer le paiement de l'impôt en vertu de l'art. 159(5) de la
Loi de l'impôt sur le revenu — Taux d'intérêt exigible — Loi
de l'impôt sur le revenu, S.C. 1970-71-72, c. 63, art. 70(5)a),
159(5),(7), 221(2) — Règlements de l'impôt sur le revenu,
DORS/74-419, art. 4300(1).
Il s'agit de l'appel d'un jugement de la Division de première
instance qui a statué que l'intimée, représentée par le ministre
du Revenu national, avait correctement établi la cotisation du
demandeur quant à son droit relativement à l'impôt différé dû
par la succession du contribuable. Celui-ci est décédé en 1973,
et son exécuteur testamentaire a produit une déclaration de
revenu pour la partie de l'année antérieure au décès du contri-
buable, et y a déclaré les gains provenant de la disposition
présumée de ses biens en immobilisation comme l'exige l'article
70(5) de la Loi de l'impôt sur le revenu. L'exécuteur testamen-
taire, en date du 25 juin 1974, a également choisi de différer le
paiement de l'impôt conformément à l'article 159(5). Un décret
du conseil, publié le 24 juillet 1974, prescrivait un taux d'inté-
rêt de 6 p. 100 aux fins de l'application de l'article 159(7);
applicable à compter du 23 décembre 1971. L'ancien article des
Règlements qui était en vigueur le 25 juin 1974, n'était pas
applicable à l'article 159 de la Loi, et en conséquence aucun
intérêt n'était dû en vertu dudit article. La question qu'il faut
trancher est de savoir si la Loi de l'impôt sur le revenu et les
Règlements autorisent l'imposition du taux de 6 p. 100 par le
nouvel article des Règlements à l'égard du choix fait avant
l'entrée en vigueur dudit règlement.
Arrêt: l'appel est accueilli. Les articles 221(2) et 159(7)
doivent être entendus de façon à être compatibles l'un avec
l'autre si possible. Si on interprétait l'article 221(2) selon la
prétention de l'intimée, il en résulterait que les mots «à la date
où est fait le choix» employés à l'article 159(7) n'auraient
aucune signification et seraient sans effet. Les tribunaux évitent
autant que possible ce genre d'interprétation. Ils s'abstiennent
aussi, particulièrement en matière d'impôt, lorsque la loi est
susceptible de deux interprétations dont l'une est rétroactive et
l'autre ne l'est pas, d'appliquer l'interprétation rétroactive. La
bonne façon d'interpréter et d'appliquer le nouvel article
4300(1) des Règlements est de conclure qu'un intérêt de 6 p.
100 est exigible en vertu de l'article 159(7) l'égard des années
d'imposition 1972 et suivantes, mais seulement en ce qui con-
cerne un choix fait à compter du 24 juillet 1974.
APPEL en matière d'impôt sur le revenu.
AVOCATS:
C. R. Thomson, c.r., et L. Price pour l'appe-
lant (demandeur).
C. T. A. MacNab et C. Fien pour l'intimée
(défenderesse).
PROCUREURS:
Campbell, Godfrey & Lewtas, Toronto, pour
l'appelant (demandeur).
Le sous-procureur général du Canada pour
l'intimée (défenderesse).
Ce qui suit est la version française des motifs
du jugement prononcés à l'audience par
LE JUGE HEALD: Il s'agit d'un appel d'un juge-
ment de la Division de première instance [ [ 1977] 1
C.F. 187] dans lequel le savant juge a statué que
l'intimée, représentée par le ministre du Revenu
national, avait correctement établi la cotisation du
demandeur quant à son droit relativement à l'im-
pôt différé dû par la succession de Robin Ellis
Agnew, décédé le Zef mai 1973. D'après un exposé
conjoint des faits déposé au procès, le demandeur a
produit une déclaration de revenu pour la partie de
l'année 1973 antérieure au décès dudit Agnew, et y
a déclaré les gains provenant de la disposition
présumée de ses biens en immobilisation comme
l'exige l'article 70(5)a) de la Loi de l'impôt sur le
revenu'.
Le demandeur a choisi, en vertu de l'article
159(5) de la Loi 2 , de différer le paiement de
l'impôt imputable à l'augmentation du revenu
imposable en raison de l'application de l'article
70(5)a). Ce choix a été fait le 25 juin 1974. Un
décret du conseil' publié dans la Gazette du
Canada le 24 juillet 1974 modifiait, entre autres,
les Règlements de l'impôt sur le revenu de la façon
suivante:
5. (1) Le paragraphe 4300(1) desdits règlements est abrogé
et remplacé par ce qui suit:
«4300. (1) Un taux d'intérêt de 6% par année est par les
présentes prescrit
' S.C. 1970-71-72, c. 63, modifié par S.C. 1973-74, c. 14, art.
19(1).
2 S.C. 1970-71-72, c. 63, modifié par S.C. 1973-74, c. 14, art.
58(1).
3 DORS/74-419.
a) aux fins des paragraphes 159(7), 161(1) et (2), 183(2),
185(2), 187(2), 191(2), 193(2), 195(1), 197(1.1), et
202(5) de la Loi; et
b) aux fins de l'alinéa 64.3c) des Règles de 1971 concer-
nant l'application de l'impôt sur le revenu.»
(2) Le paragraphe 4300(1) desdits règlements, édicté par le
paragraphe (1) du présent article, s'applique à compter
a) du 23 décembre 1971, relativement aux dispositions men-
tionnées à l'alinéa a) dudit paragraphe; et
b) du 18 avril 1973, relativement aux dispositions mention-
nées à l'alinéa b) dudit paragraphe.
L'ancien article 4300(1) des Règlements, en
vigueur le 25 juin 1974, date du choix dans notre
cas, n'avait pas été édicté en vertu de l'article 159
de la Loi. Il en résulte donc que, le 25 juin 1974,
aucun intérêt n'était dû en vertu de l'article 159.
Les paragraphes 159(5) et 159(7) ont été ajou-
tés à la Loi de l'impôt sur le revenu en vertu de
l'article 58 de la loi modificatrice de 1973-74, c.
14, du 18 avril 1973, qui se lit comme suit:
58. (1) L'article 159 de ladite loi est modifié par l'adjonc-
tion des paragraphes suivants:
(5) Lorsque le paragraphe 70(2) ou (5) s'applique en ce qui
concerne un contribuable qui est décédé et que ses représen-
tants légaux font un tel choix et fournissent au Ministre une
garantie acceptable pour ce dernier à l'égard du paiement de
tout impôt dont l'échéance est reculée en raison de ce choix,
que cette garantie soit sous la forme d'une charge quelconque
grevant les biens qui appartenaient au contribuable ou qui
appartiennent à une autre personne, ou sous forme de garantie
fournie par une autre personne, nonobstant toute autre disposi
tion de la présente Partie ou des Règles de 1971 concernant
l'application de l'impôt sur le revenu relative au délai dans
lequel doit être effectué le paiement de l'impôt payable en vertu
de la présente Partie par le contribuable pour l'année d'imposi-
tion au cours de laquelle il est décédé, la totalité ou toute
fraction de la partie de cet impôt qui est égale à la fraction, si
fraction il y a, du montant de cet impôt, qui est en sus du
montant auquel s'élèverait cet impôt si la présente loi était
interprétée sans tenir compte des paragraphes 70(2) et (5),
peut être payée en un nombre d'acomptes provisionnels annuels
consécutifs et égaux, (6 au maximum) spécifié par les représen-
tants légaux lors du choix, le premier acompte devant être payé
au plus tard le jour auquel le paiement de cet impôt aurait été
exigible, n'eût été le choix, et chaque acompte provisionnel
subséquent devant être payé au plus tard le prochain jour
anniversaire de ce jour.
(7) Tout choix fait par un contribuable en vertu du paragra-
phe (4) ou par les représentants légaux du contribuable en
vertu du paragraphe (5), selon le cas, doit être fait par lui en la
forme et de la manière prescrites, et à la condition que soit
payé, à la date du paiement de toute somme dont l'échéance est
reculée en raison du choix, l'intérêt sur cette somme, au taux
annuel prescrit aux fins du présent paragraphe à la date où est
fait le choix, au plus tard à compter du jour où le paiement de
cette somme aurait été exigible, n'eût été le choix, jusqu'au jour
du paiement.
(2) Le présent article s'applique aux années d'imposition
1972 et suivantes.
Par conséquent, la question en litige, devant la
Division de première instance et dans la plaidoirie
prononcée devant nous, était de savoir si le nouvel
article 4300(1) des Règlements de l'impôt sur le
revenu entré en vigueur par le décret du conseil du
24 juillet 1974, dans la mesure où il s'applique au
paragraphe 159(7) de la Loi de l'impôt sur le
revenu, pouvait s'appliquer au paiement différé de
l'impôt payable par versements selon le choix fait
le 25 juin 1974, pour l'année d'imposition 1973, en
vertu du paragraphe 159(5) de la Loi de l'impôt
sur le revenu. En d'autres termes, la question qu'il
faut trancher à la lumière des faits de la présente
cause est de savoir si la Loi de l'impôt sur le
revenu et les Règlements autorisent l'imposition du
taux d'intérêt de 6 p. 100 prévu par le nouvel
article 4300(1) des Règlements à l'égard d'un
choix fait avant l'entrée en vigueur dudit
règlement.
Le savant juge de première instance a statué
qu'en vertu de l'article 58 des modifications de
1973-74 et de l'article 221(2) de la Loi de l'impôt
sur le revenu 4 , le pouvoir donné au gouverneur en
conseil par l'article 159(7) de prescrire un taux
d'intérêt aux fins de cet article, était à bon droit
rétroactif à la date du choix. En toute déférence,
nous sommes d'avis qu'il a commis une erreur en
arrivant à cette conclusion. Si on examine le
nouvel article 4300(1) des Règlements de concert
avec l'article 159(7), il est clair que cet article des
Règlements ne s'applique pas aux choix faits avant
le 24 juillet 1974, parce qu'il vise le paiement de
l'intérêt «au taux annuel prescrit aux fins du pré-
sent paragraphe à la date où est fait le choix.»
(C'est moi qui souligne.) En l'espèce, le choix a été
fait le 25 juin 1974. A cette date, aucun taux
d'intérêt annuel n'avait été prescrit. Par consé-
^ L'article 221(2) se lit comme suit:
221....
(2) Aucun règlement établi en vertu de la présente loi
n'entre en vigueur avant d'avoir été publié dans la Gazette du
Canada, mais, une fois publié, le règlement, s'il dispose ainsi,
s'applique à une période antérieure à sa publication.
quent, si l'on donne aux mots employés à l'article
159(7) leur sens clair et non équivoque, nous
sommes d'avis qu'aucun intérêt ne peut être exigé
en l'espèce. Quant aux choix faits après le 24
juillet 1974, il nous semble qu'un intérêt de 6 p.
100 peut être exigé en raison de l'effet combiné du
nouvel article 4300(1) des Règlements et des arti
cles 159(7) et 221(2) de la Loi de l'impôt sur le
revenu.
L'avocat de l'intimée a soutenu (et c'est ainsi
que le juge de première instance a statué) que
l'effet de l'article 221(2) de la Loi était de donner
au nouvel article 4300(1) des Règlements un effet
rétroactif à la date du choix fait en l'espèce. Nous
ne sommes pas de cet avis.
Les articles 221(2) et 159(7) de la Loi doivent
être entendus de façon à être compatibles l'un avec
l'autre si possible. Si on interprétait l'article
221(2) comme l'a fait devant nous l'intimée, il en
résulterait que les mots «à la date où est fait le
choix» employés à l'article 159(7) n'auraient
aucune signification et seraient sans effet. Les
tribunaux évitent autant que possible ce genre
d'interprétation. Ils s'abstiennent aussi, particuliè-
rement en matière d'impôt, lorsqu'une loi est sus
ceptible de deux interprétations dont l'une est
rétroactive et l'autre ne l'est pas, d'appliquer l'in-
terprétation rétroactive 5 .
A la lecture des articles pertinents de la Loi et
des Règlements, nous sommes d'avis que la bonne
façon d'interpréter et d'appliquer le nouvel article
4300(1) des Règlements est de conclure qu'un
intérêt de 6 p. 100 est exigible en vertu de l'article
159(7) l'égard des années d'imposition 1972 et
suivantes, mais seulement en ce qui concerne un
choix fait à compter du 24 juillet 1974. Cette
interprétation tient compte à la fois du nouvel
article 4300(1) des Règlements et des articles
221(2) et 159(7).
Cette interprétation peut aussi empêcher que se
produise une situation chaotique et injuste qui
pourrait fort bien résulter du manque de restric
tions quant à la rétroactivité du nouvel article
4300(1) des Règlements. Comme l'a souligné
l'avocat de l'appelant dans son mémoire et dans sa
5 Voir Industrial Acceptance Corp. Ltd. c. Treasurer of
Ontario, le motif du juge McLennan, (1962) 30 D.L.R. (2e)
497, la page 500.
plaidoirie, si l'article des Règlements était inter-
prété de façon à s'appliquer à un choix fait avant
le 24 juillet 1974, relativement aux années d'impo-
sition 1972 et 1973, aucun exécuteur ne pourrait
raisonnablement prendre une décision réfléchie sur
le choix puisqu'il rendrait alors la succession rede-
vable d'un intérêt qui pourrait s'accroître de façon
illimitée à la suite du choix.
On ne peut jamais attribuer au législateur l'in-
tention d'en arriver à une situation injuste et con
fuse, sauf s'il s'est exprimé en termes clairs et non
ambigus. De même, on ne devrait pas interpréter
un texte de loi de façon à lui donner un effet
rétroactif plus étendu que celui nécessité par sa
formulation 6 . En tenant compte de tous ces fac-
teurs, nous sommes d'avis que le nouvel article
4300(1) des Règlements devrait être interprété de
façon à lui donner un effet rétroactif à l'égard
seulement des choix faits en vertu de l'article
159(7), à compter du 24 juillet 1974. Sur ce
fondement, l'appel doit être accueilli.
Par conséquent, nous accueillons l'appel, infir-
mons le jugement de la Division de première ins
tance et ordonnons que l'avis de nouvelle cotisation
en date du 3 février 1975 soit modifié en y suppri-
mant l'intérêt exigé. Nous ordonnons de plus le
paiement des frais de l'appelant, tant en cette cour
qu'en Division de première instance.
* * *
LE JUGE URIE y a souscrit.
* * *
LE JUGE SUPPLÉANT MACKAY y a souscrit.
6 Voir Craies on Statute Law, 7' édition, p. 388.
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